Bei bilanzierenden Personengesellschaften oder -gemeinschaften beziehen sich die Regelungen über Bilanzberichtigung und -änderung auf die Gesamtbilanz, d. h. auf die Gesamthandsbilanz, auf evtl. Ergänzungsbilanzen sowie auf evtl. Sonderbilanzen. Daraus folgt, dass eine Berichtigung in der Gesamthandsbilanz zu einer Bilanzänderung in den Ergänzungsbilanzen oder in den Sonderbilanzen berechtigen kann. Gleiches gilt im Verhältnis zwischen diesen Bilanzen.[1] Liegt jedoch in keiner dieser Bilanzen eine Bilanzberichtigung vor, ist eine Bilanzänderung auch in einer Sonderbilanz, z. B. zur – nachträglichen – Bildung einer Rücklage nach § 6b EStG, mangels zeitlichen und sachlichen Zusammenhangs mit einer Bilanzberichtigung nicht zulässig.[2]
Ausgeschiedener Gesellschafter
Ansatz- oder Bilanzierungswahlrechte, die sich auf das Sonderbetriebsvermögen eines Mitunternehmers beziehen, sind von diesem persönlich auszuüben. Grundsätzlich wird vermutet, dass die Sonderbilanz des Mitunternehmers mit den anderen Gesellschaftern abgestimmt ist. Diese Vermutung gilt nicht bei einem ausgeschiedenen Gesellschafter. Das hat zur Folge, dass die von der Mitunternehmerschaft aufgestellte Sonderbilanz keine Bilanz ist, die das Änderungsverbot des § 4 Abs. 2 Satz 2 EStG auslöst.[3][4]
Eine Bilanzberichtigung ist nicht Gegenstand eines besonderen von der betreffenden Steuerfestsetzung losgelösten Verfahrens. Die mit ihr zusammenhängenden Fragen sind vielmehr unselbstständiger Teil des Festsetzungsverfahrens, das mit dem Steuerbescheid abgeschlossen wird.[5]
Das Wahlrecht für den Ansatz des Betriebsvermögens bei Einbringung eines Betriebs in eine Personengesellschaft kann nach Einreichen der Steuerbilanz durch die Personengesellschaft beim Finanzamt nicht mehr im Wege der Bilanzänderung nachträglich anderweitig ausgeübt werden. Das wäre nur zulässig, wenn insoweit eine ggf. erforderliche Bilanzberichtigung kompensiert werden könnte.[6]
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