BFH Urteil vom 14.12.1972 - III R 38/72

Leitsatz (amtlich)

§ 109a BewG 1965 verstößt nicht gegen das Grundgesetz.

Normenkette

GG Art. 2 Abs. 1, Art. 3 Abs. 1, Art. 20

Tatbestand

Die Sache befindet sich im zweiten Rechtsgang.

Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) betreibt das Bankgeschäft und pflegt nach den Feststellungen des FG in besonderem Maße das Spargeschäft. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das FA) stellte durch einen vorläufigen Bescheid auf den 1. Januar 1969 den Einheitswert des Betriebsvermögens der Klägerin fest. Gegen diesen Bescheid erhob die Klägerin Sprungklage, mit der sie beantragte, das Verfahren auszusetzen und die Sache gemäß Art. 100 Abs. 1 GG dem BVerfG zur Entscheidung darüber vorzulegen, ob § 109a BewG 1965, nach dem bei öffentlichen oder unter Staatsaufsicht stehenden Sparkassen 70 v. H. des Gesamtwerts des gewerblichen Betriebs als Wert des Betriebsvermögens gilt, mit dem GG (Art. 2 Abs. 1 und Art. 3 Abs. 1) vereinbar ist. Die Klage wurde vom FG im ersten Rechtsgang mit der Begründung abgewiesen, die Voraussetzungen des Art. 100 Abs. 1 GG seien nicht gegeben, weil es auf die Gültigkeit oder Ungültigkeit des § 109a BewG im vorliegenden Rechtsstreit nicht ankomme. Der Senat hat durch Urteil vom 6. August 1971 III R 78/70 das Urteil des FG im ersten Rechtsgang aufgehoben und die Sache an das FG zurückverwiesen. Er war der Auffassung, daß es bei der Entscheidung in diesem Rechtsstreit doch auf die Gültigkeit oder Nichtgültigkeit des § 109a BewG ankomme.

Das FG hat im zweiten Rechtsgang die Klage abgewiesen. Es hat zwar Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit des § 109a BewG, ist aber von der Verfassungswidrigkeit dieser Vorschrift nicht überzeugt.

Die Klägerin beantragt mit der Revision, unter Aufhebung der Vorentscheidung das Verfahren auszusetzen und die Entscheidung des BVerfG gemäß § 100 Abs. 1 GG über die Verfassungswidrigkeit des § 109a BewG einzuholen. Die Revision wird auf Verletzung materiellen und formellen Verfassungsrechts gestützt. Sie wird im wesentlichen wie folgt begründet: Das FG habe zwar nicht verkannt, daß das Steuerprivileg der Sparkassen weder mit der öffentlichen Aufgabenstellung der Sparkassen, noch mit der Sparförderung, noch mit der Aufbringung des Eigenkapitals der Sparkassen im Wege der Selbstfinanzierung, noch mit der angeblich schwachen Ertragskraft der Sparkassen, noch mit den Geschäftsbeschränkungen der Sparkassen gerechtfertigt werden könne. Es könne dem FG aber nicht darin zugestimmt werden, daß die Privilegierung der Sparkassen durch § 109a BewG jedenfalls auf den 1. Januar 1969 deshalb gerechtfertigt sei, weil sie dazu gedient habe, volkswirtschaftlich negative Auswirkungven durch Erhöhung der Sollzinsen (bei gänzlichem Wegfall des Privilegs) zu vermeiden. Der Auffassung des FG, der nur teilweise Abbau des Privilegs sei kein untaugliches Mittel gewesen, eine allgemeine Erhöhung der Sollzinsen zu vermeiden, könne nicht zugestimmt werden. Die an die Einheitsbewertung anknüpfende Privilegierung sei viel zu schwerfällig, um dem Konjunkturverlauf angepaßt zu werden. Im übrigen werde die Zinshöhe bei den langfristigen Krediten in erster Linie durch die Marktlage bestimmt. Die Auffassung des FG, es genüge, daß es nicht auszuschließen sei, daß steuerlich privilegierte Kreditinstitute durch günstige Zinsangebote auf dem Markt des kurz- und mittelfristigen Kredits konsolidierend wirken könnten, sei falsch. Man könne eine wirtschaftslenkende, zumal die Konkurrenz benachteiligende Maßnahmen nicht schon dann als "geeignet" und damit als "sachgerecht beurteilen, wenn sich der beabsichtigte Effekt - zumal nur bei kurz- und nittelfristigen Krediten - lediglich nicht ausschließen lasse. Tatsächlich habe sich das Sparkassenprivileg nicht in günstigen Kreditangeboten an den Mittelstand niederschlagen. Überhaupt entsprächen die Konditionen im kurz- und mittelfristigen Kreditgeschäft des Sparkassenbereichs im wesentlichen denen des privaten Bankgewerbes. Die Sparkassen seien völlig frei in der Entscheidung, wie sie die Vorteile des Privilegs nutzen wollten. Sie brauchten sie nicht zum Zweck einer günstigeren Zinsgestaltung zu nutzen. Außerdem sei der begünstigte Personenkreis in keiner Weise abgegrenzt, weil jeder Sparkassenkunde indirekt in den Genuß der öffentlichen Leistung kommen könne, auch ein Industrieller, der einen großen Kredit brauche. Das Sparkassenprivileg sei zur Erreichung des beabsichtigten Zwecks ähnlich ungeeignet wie etwa die Förderung des sozialen Wohnungsbaus durch eine steuerliche Privilegierung der Bauunternehmer. Allein geeignet sei zur kredit-politischen Förderung der Wirtschaft - abgesehen von der Kreditpolitik der Notenbank - die gezielte direkte, offene und kontrollierte Subventionierung zum Zweck der Zinsverbilligung. Die steuerliche Privilegierung durch § 109a BewG sei aber auch deswegen ungeeignet, weil das Ausmaß der Privilegierung proportional mit der Höhe des Betriebsvermögens wachse. Eine Verletzung des Art. 3 Abs. 1 GG könne man nur vermeiden, wenn man auch die Banken in diese Maßnahmen einschließe. Es liege im übrigen aber auch eine Verletzung des Art. 2 Abs. 1 GG vor, weil das Steuerprivileg der Sparkassen kein Bestandteil der verfassungsmäßigen Ordnung sei, sondern den Gleichheitssatz verletze. Das Steuerprivileg verletzte aber auch das Rechsstaatsprinzip, weil es gegen das Übermaßverbot verstoße. Erforderlich (notwendig, unerläßlich) sei jeweils nur das zur Erreichung eines gerechtfertigten Zwecks geeignete Mittel.

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist unbegründet.

1. Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, daß Einwendungen gegen die Verfassungsmäßigkeit des § 109a BewG im Einheitswert-Feststellungsverfahren vorgebracht werden können. Der Senat hat zwar in den vom FG zitierten Urteilen vom 18. Dezember 1970 III R 87/69 (BFHE 101, 271, BStBl II 1971, 289) und vom 30. April 1971 III R 9/70 (BFHE 102, 404, BStBl II 1971, 669) ausgesprochen, daß sich die Frage, ob durch den Ansatz des Einheitswerts bei den einzelnen vom Einheitswert abhängigen Steuern nachteilige verfassungswidrige Auswirkungen ergeben, nur aufgrund des betreffenden Steuergesetzes prüfen läßt. Das gilt aber dann nicht, wenn schon die Höhe des Einheitswerts durch eine eine Steuervergünstigung enthaltende Vorschrift des BewG selbst beeinflußt wird. So liegt es hier. Aufgrund des § 109a BewG werden als Einheitswert des Betriebsvermögens bei Sparkassen nicht der gesamte, sich nach den Bewertungsvorschriften ergebende Wert des Betriebsvermögens, sondern nur 70 v. H. dieses Werts angesetzt. Es ist dem FG ferner darin zuzustimmen, daß eine Vorlage nach Art. 100 Abs. 1 GG nur zulässig ist, wenn das Gericht von der Verfassungswidrigkeit der angegriffenen Vorschrift überzeugt ist.

2. Der Senat braucht nicht dazu Stellung zu nehmen, ob die den Sparkassen schon seit langer Zeit gewährten Steuerprivilegien grundsätzlich verfassungswidrig sind. Wie sich aus der vom FG dargelegten Entstehungsgeschichte des § 109a BewG ergibt, war es gerade der Zweck dieser Vorschrift, die vom Gesetzgeber für überholt und damit wohl auch für verfassungswidrig gehaltenen Steuervergünstigungen der Sparkassen zunächst einzuschränken und sobald wie möglich ganz aufzuheben. Es kann sich also nur die Frage stellen, ob die als vorübergehende Maßnahme gedachte eingeschränkte Steuervergünstigung der Sparkassen verfassungswidrig ist. Diese Frage wird vom Senat in Übereinstimmung mit dem FG verneint. Dabei schließt sich der Senat auch in der Begründung im wesentlichen dem FG an. Ergänzend bemerkt er dazu noch folgendes:

a) Das FG hat aufgrund der Wettbewerbsenquete der Bundesregierung festgestellt, daß die Sparkassen mit den nicht privilegierten Bankinstituten, insbesondere mit den Kreditbanken, in nahezu allen Bereichen ihrer Tätigkeit in hartem Wettbewerb stehen, daß sie in immer stärkerem Maße in Bereiche bankgeschäftlicher Betätigung vorgedrungen sind, die früher nur von Privatkreditinstituten versorgt wurden. Ob diese Entwicklung am 1. Januar 1969 schon soweit fortgeschritten war, daß man die Sparkassen völlig den nicht privilegierten Kreditinstituten gleichstellen muß, braucht nicht abschließend entschieden zu werden. Denn selbst wenn man davon ausgeht, daß es sich um tatsächlich Gleiches handelt, das grundsätzlich vom Gesetzgeber auch gleich zu behandeln ist, braucht in der durch § 109a BewG vorgenommenen Differenzierung durch den Gesetzgeber keine Verletzung des Gleichheitssatzes des Art. 3 Abs. 1 GG zu liegen. Nach der vom FG zitierten Rechtsprechung des BVerfG müssen zwar Steuergesetze dem Gedanken einer möglichst gleichmäßigen Belastung aller Steuerpflichten besonders sorgfältig Rechnung tragen. Trotzdem hat der Gesetzgeber auch bei Steuergesetzen eine weitgehende Gestaltungsfreiheit, die erst dort endet, wo ein einleuchtender Grund für die gesetzliche Differenzierung fehlt. Die Unsachlichkeit der getroffenen Regelung muß evident sein. Die Außerachtlassung der Gleichheit muß für eine am Gerechtigkeitsgedanken orientierte Betrachtungsweise so erheblich sein, daß sie als willkürlich bezeichnet werden müßte. Es ist dem FG im Ergebnis darin zuzustimmen, daß von einer solchen Willkür bei der in § 109a BewG getroffenen Regelung nicht gesprochen werden kann. Dabei darf entgegen der Auffassung der Klägerin die Frage nicht so gestellt werden, ob die Einräumung von Steuervergünstigungen für Sparkassen ein geeignetes Mittel ist, volkswirtschaftlich negative Auswirkungen zu verhindern, sondern ob die teilweise Beibehaltung des schon lange Zeit bestehenden Steuerprivilegs unter diesen Gesichtspunkten willkürlich erscheint. Das FG hat einen "einleuchtenden Grund" im Sinne der Rechtsprechung des BVerfG für die Beibehaltung einer eingeschränkten Steuervergünstigung der Sparkassen vor allem darin gesehen, daß eine allgemeine Erhöhung der Sollzinsen vermieden werden sollte. Die Klägerin kann mit ihrem Einwand, die Aufrechterhaltung der Steuervergünstigung sei zur Erreichung dieses Zieles ungeeignet, nicht durchdringen. Nach der Rechtsprechung des BVerfG verbietet das Rechtsstaatsprinzip nur belastende Gesetze, die zur Erreichung des Gesetzeszwecks "schlechthin ungeeignet" sind. Solche Fälle werden, wie das BVerfG in dem Beschluß vom 9. März 1971 2 BvR 326/69 u. a. (BStBl II 1971, 433) betont hat, "nur sehr selten und nur in ganz besonders gelagerten Fällen festgestellt werden können". Eine gesetzliche Maßnahme kann nach diesem Beschluß des BVerfG nicht schon deshalb als verfassungswidrig angesehen werden, weil sie auf einer Fehlprognose des Gesetzgebers beruht. Der Senat ist der Meinung, daß nach diesen Grundsätzen nicht davon gesprochen werden kann, daß die teilweise Aufrechterhaltung der Steuerbegünstigung der Sparkassen zur Vermeidung einer allgemeinen Erhöhung der Sollzinsen "schlechthin ungeeignet" war. Abgesehen davon war die Vermeidung der Erhöhung der Sollzinsen auch nicht der einzige Grund dafür, daß die Steuervergünstigung der Sparkasse nicht sofort voll aufgehoben wurde. Aus der Begründung des Regierungsentwurfs des StÄndG 1967 - Bundestags-Drucksache V/2087 Abschn. A IV Nr. 1 und 2 - geht hervor, daß mit der Einschränkung von Steuerbegünstigungen im Kreditgewerbe ein Anfang mit dem Abbau überholter Steuerprivilegien gemacht werden sollte. Dabei war sich die Bundesregierung klar, daß gerade bei der Überprüfung der Steuerbegünstigungen große Sorgfalt aufgewandt werden müsse und erst nach umfassender Prüfung Maßnahmen erforderlich werden könnten. Bei dem Abbau der Steuerprivilegien der Sparkassen hielt es die Bundesregierung für gerechtfertigt, die vermögensteuerliche Begünstigung ganz zu beseitigen und die Körperschaftsteuer auf 40 v. H. festzusetzen. Es heißt dann wörtlich: "Nach Abschluß der Untersuchung über die Wettbewerbsverhältnisse im Kreditgewerbe wird geprüft werden müssen, ob und inwieweit darüber hinausgehende oder ergänzende Vorschläge zu unterbreiten sind." Aus diesen Ausführungen wird klar, daß die Bundesregierung die vorgeschlagenen Maßnahmen als eine vorübergehende Regelung betrachtete. Nun ist allerdings der Regierungsentwurf nicht unverändert verwirklicht worden, weil der Bundesrat dagegen Bedenken erhoben hatte (vgl. Anlage 2 zur Bundestags-Drucksache V/2087). Der Finanzausschuß des Bundestags kam in seiner Mehrheit aufgrund einer Anhörung der beteiligten Kreise zu dem Vorschlag, der dann im § 109a BewG und in der Neufassung des § 19 KStG seinen Ausdruck fand (vgl. Schriftlicher Bericht des Finanzausschusses, Bundestags-Drucksache V/2320 Abschn. A Nr. 2). Entscheidend war dabei die "Wahrung der bewährten Struktur der bisher begünstigten Institute", die "Vermeidung volkswirtschaftlich negativer Auswirkungen durch Erhöhung der Sollzinsen infolge überhöhter Steuerbelastungen" und die "Sicherung der Wettbewerbsfähigkeit der durch Geschäftsbeschränkungen belasteten Institute". Daraus ist zu entnehmen, daß die Mehrheit des Finanzausschusses aufgrund der Anhörung die Bedenken des Bundesrats teilte, daß ein sofortiger vollständiger Abbau der Steuervergünstigungen unerwünschte volkswirtschaftliche und wirtschaftspolitische Auswirkungen haben könnte, die noch nicht zu übersehen waren. Auch in dem Bericht der Bundesregierung über die Untersuchung der Wettbewerbsverschiebungen im Kreditgewerbe und über eine Einlagesicherung vom 18. November 1968 (Bundestags-Drucksache V/3500) kommen diese Bedenken noch einmal deutlich zum Ausdruck. Es heißt dort in Abschn. C Nr. 4.7, daß die vollständige Beseitigung der steuerlichen Sonderregelung in einem Akt zu einer erheblichen steuerlichen Mehrbelastung der betroffenen Institute führen müßte und daß die Bundesregierung deshalb der Ansicht gewesen sei, "daß eine solche Politik zu unerwünschten Erschütterungen dieser Institute selbst, möglicherweise sogar zu einer Beeinträchtigung der Funktionsfähigkeit der Kreditwirtschaft führen könnte". Die Bundesregierung halte deshalb sowohl aus betriebs- als auch aus volkswirtschaftlichen Erwägungen ein Vorgehen für erforderlich, das hierauf Rücksicht nehme. Diese Überlegungen sprächen dafür, die steuerliche Begünstigung der Sparkassen nicht schon in näherer Zukunft weiter einzuschränken oder gar voll abzubauen. Der mit dem StÄndG 1967 erreichte Stand des Privilegabbaus könne aber nicht als endgültig angesehen werden. Es müsse in regelmäßigen Zeitabständen immer wieder überprüft werden, ob die geschäftliche Betätigung der begünstigten Institute die Beibehaltung der (eingeschränkten) Begünstigung noch rechtfertige. Unabhängig von der Frage, ob man Steuervergünstigung für ein geeignetes Mittel zur Beseitigung dieser Bedenken hält, sind diese Erwägungen nach Auffassung des Senats "ein einleuchtender Grund" im Sinneder Rechtsprechung des BVerfG, der es rechtfertigt, das Steuerprivileg wenigstens für eine Übergangszeit in eingeschränktem Umfang weiter beizubehalten. Da es sich im vorliegenden Fall um den Stichtag vom 1. Januar 1969, also um den Stichtag handelt, auf den § 109a BewG erstmals anzuwenden war, braucht der Senat nicht zu untersuchen, ob die vom Gesetzgeber angestellten Erwägungen für einen zukünftigen Stichtag überholt sind.

b) Das FG hat auch zu Recht einen Verstoß gegen Art. 2 Abs. 1 GG verneint. Nach der vom FG und von der Revision zitierten Rechtsprechung des BVerfG entspricht eine gesetzliche Regelung dann dem Art. 2 Abs. 1 GG, wenn sie durch höhere Interessen des Gemeinwohls gerechtfertigt ist und wenn sie sich im Rahmen der verfassungsmäßigen Ordnung hält. Den Einwand der Klägerin, § 109a BewG halte sich schon deswegen nicht im Rahmen der verfassungsmäßigen Ordnung, weil sie gegen Art. 3 Abs. 1 GG verstoße, hält der Senat nicht für schlüssig. Denn das BVerfG hat in ständiger Rechtsprechung zum Ausdruck gebracht, daß für eine Prüfung am Maßstab der allgemeinen Gewährleistung der Freiheit in Art. 2 Abs. 1 GG kein Raum mehr sei, wenn die zu prüfende Gesetzesnorm einer anderen speziellen Grundrechtsnorm zuwiderlaufe (vgl. BVerfG-Urteil vom 24. Januar 1962 1 BvL 32/57, BVerfGE 13, 290 [296], BStBl I 1962, 492, und die dort zitierten Entscheidungen). Andere Gründe, aus denen sich eine Verletzung des Art. 2 Abs. 1 GG ergeben könnte, hat die Klägerin nicht vorgebracht. Sie sind auch nicht ersichtlich. Es liegt schließlich entgegen der Auffassung der Klägerin kein Verstoß gegen das Rechtsstaatsprinzip in der Ausprägung des Übermaßverbots vor. Der Senat braucht nicht zu der Frage Stellung zu nehmen, ob das Übermaßverbot auch im Subventionsrecht gilt. Selbst wenn man diese Frage bejaht, kann nach Auffassung des Senats in der als vorübergehende Maßnahme gedachten Beibehaltung einer eingeschränkten Steuervergünstigung aus denselben Gründen, wie sie oben hinsichtlich des behaupteten Verstoßes des § 109a BewG gegen den Gleichheitssatz dargelegt wurden, auch kein Verstoß gegen das Übermaßverbot gesehen werden, und zwar unabhängig davon, ob das Steuerprivileg als solches als ein übermäßiger Eingriff in die Wettbewerbsfreiheit anzusehen ist.

Fundstellen

BStBl II 1973, 374

BFHE 1973, 388