BFH Beschluss vom 11.08.1987 - VII B 35/87

Leitsatz (amtlich)

Es ist nicht ernstlich zweifelhaft, daß die Steuerbegünstigung für Mineralöl zum Antrieb von Verbrennungsmotoren in ortsfesten Stromerzeugungsanlagen nicht für Mineralöl gilt, das zur Stromerzeugung durch Dieselaggregate auf Schiffen während ihres Einsatzes als sog. Hotelschiffe in inländischen Häfen verwendet wird.

Orientierungssatz

1. Der Verordnungsgeber war nach § 15 Abs. 2 Nr. 3 MinöStG zur Bestimmung des Begriffs "ortsfest" in § 17 Abs. 5 MinöStDV befugt. Die Begriffsbestimmung hält sich im Rahmen der vorgenannten Ermächtigungsgrundlage.

2. Der Gleichheitssatz verbürgt Steuergerechtigkeit durch die Gesetzgebung auf dem Gebiet des Steuerrechts im Wege sachgemäßer Auswahl der Tatbestände für eine gesetzliche Regelung nach Gesichtspunkten, die sich aus der Art der zu regelnden Lebensverhältnisse ergeben (vgl. BFH-Rechtsprechung). Unterschiede aufgrund von Gesichtspunkten, die sich aus der Art der zu regelnden Lebensverhältnisse ergeben, rechtfertigen auch eine unterschiedliche gesetzliche Regelung. Im Rahmen der Kontrolle der Vereinbarkeit eines Gesetzes mit dem Gleichheitssatz ist nicht zu prüfen, ob der Gesetzgeber die gerechteste oder zweckmäßigste Regelung getroffen hat (vgl. BVerfG-Beschluß vom 28.11.1984 1 BvR 1157/82).

3. Hält der BFH eine gesetzliche Regelung für verfassungswidrig, kann er nach Art. 100 Abs. 1 GG das Verfahren aussetzen und die Entscheidung des BVerfG einholen. Dadurch würde die Möglichkeit zur Herstellung der Gleichheit durch den Gesetzgeber eröffnet (vgl. BFH-Urteil vom 7.8.1986 IV R 225/84).

Normenkette

MinöStG § 8 Abs. 2 S. 1; MinöStDV § 17 Abs. 5; MinöStG § 15 Abs. 2 Nr. 3; GG Art. 3 Abs. 1, Art. 100 Abs. 1; FGO § 69 Abs. 2

Tatbestand

Die Antragstellerin und Beschwerdegegnerin (Beschwerdegegnerin) betreibt einen Passagierverkehr mit fünf Kabinenschiffen auf dem gesamten schiffbaren Teil des Rheins. Sie verwendet dabei Mineralöl auch zu Heizzwecken sowie zur Stromerzeugung in Anlagen (Dieselaggregate) mit einem Eigengewicht zwischen 2,7 und 3,2 t, die in die Schiffsrümpfe eingebaut und so groß sind, daß sie ohne völlige Demontage nicht von den Schiffen entfernt werden können.

Mit Steuerbescheid vom 3.Juli 1986 forderte der Antragsgegner und Beschwerdeführer (das Hauptzollamt --HZA--) von der Beschwerdegegnerin Abgaben (Mineralölsteuer und Einfuhrumsatzsteuer) in der Gesamthöhe von 42 331,20 DM mit der Begründung, die Beschwerdegegnerin habe 1985 bei dem Einsatz der Kabinenschiffe insgesamt 146 528 kg begünstigt bezogenen Dieselkraftstoff und 733 kg begünstigt bezogene Schmierstoffe zu nichtbegünstigten Zwecken, und zwar zu Heizzwecken sowie zum Antrieb der Stromerzeugungsanlagen auf den Kabinenschiffen verwendet. Der Abgabenberechnung legte das HZA hinsichtlich der für Stromerzeugung verwendeten Betriebsstoffe (Dieselkraftstoff und Schmierstoffe) einen Steuersatz von 53,25 DM je 100 kg und hinsichtlich des für Heizzwecke verwendeten Dieselkraftstoffs 2 DM je 100 kg zugrunde.

Die Beschwerdegegnerin legte gegen den Bescheid Einspruch ein und beantragte gleichzeitig wegen des Teilbetrags von 38 276,91 DM der mit dem Bescheid angeforderten Abgaben beim HZA die Aussetzung der Vollziehung. Der Antrag bezog sich auf den Teil der Mineralölsteuer, der für die Verwendung von Mineralöl zur Stromerzeugung erhoben worden ist und der den für dieses Mineralöl auf der Grundlage von 2 DM je 100 kg berechneten Teil der Mineralölsteuer übersteigt, sowie auf die darauf entfallende Einfuhrumsatzsteuer.

Nachdem das HZA die Aussetzung der Vollziehung abgelehnt hatte, stellte die Beschwerdegegnerin beim Finanzgericht (FG) den Antrag, wegen des Teilbetrags von 38 276 91 DM der vom HZA geforderten Abgaben die Vollziehung des Bescheids auszusetzen, und begründete den Antrag wie folgt:

Die Kabinenschiffe würden neben dem Einsatz zu den bekannten Rheintouren zu Messezeiten vornehmlich in Düsseldorf, Köln und Frankfurt/Main auch vorübergehend als Hotelschiffe verwendet. Bei diesem Einsatz lägen die Schiffe während der Messetage an einer bestimmten Stelle am Kai fest und dienten Messebesuchern --wie andere örtliche Hotels-- als Schlaf- und Aufenthaltsstätte. Die Kaianlagen seien nicht so beschaffen, daß die Schiffe bei dem stationären Einsatz als Hotelschiffe mit dem notwendigen Strom versorgt werden könnten. Deshalb müßten zur Stromversorgung die bordeigenen Stromerzeugungsanlagen betrieben werden. Die Entscheidung über den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung hänge davon ab, ob die fest in den Schiffen installierten Stromerzeugungsanlagen als ortsfeste Anlagen anzusehen seien, wenn die Schiffe als Hotelschiffe ortsfest eingesetzt seien. Die Stromerzeugungsanlagen hätten zwar keine Verbindung mit Grund und Boden, wie sie etwa nach § 17 Abs.5 der Verordnung zur Durchführung des Mineralölsteuergesetzes (MinöStDV) gefordert würden, und könnten eine solche Verbindung auch nicht haben. Die übliche Definition des Begriffs "ortsfest" erweise sich aber als zu eng und werde vom Gesetzeswortlaut --§ 8 Abs.2 Satz 1 des Mineralölsteuergesetzes (MinöStG)-- nicht gedeckt. Bei ihrem Einsatz als Hotelschiffe seien die Schiffe und damit auch die Stromerzeugungsanlagen ortsverbunden. Die Tatsache, daß die Schiffe beweglich seien, könne keine Bedeutung erlangen. Es sei kein Grund ersichtlich, der eine unterschiedliche und damit ungleiche Behandlung zwischen den Stromerzeugungsanlagen auf den Schiffen der Beschwerdegegnerin und den Notstromaggregaten eines Hotels rechtfertige.

Schließlich verbiete es auch die auf allen anderen Rechtsgebieten bestehende Gleichbehandlung von Schiffen und Gebäuden, den Begriff "ortsfest" in § 8 Abs.2 Satz 1 MinöStG anders als im Sinne einer örtlichen, festen Verbindung zwischen der Stromerzeugungsanlage und dem umschließenden Schiff oder Gebäude auszulegen. Bei dem Einsatz als Hotelschiff sei die einem Schiff sonst wesensimmanente Beweglichkeit --zeitweilig-- aufgehoben.

Gegen die Aussetzung der Vollziehung durch das FG, gegen die die Beschwerde zugelassen ist, legte das HZA mit folgender Begründung Beschwerde ein:

Die streitbefangenen Stromerzeugungsanlagen entsprächen nicht den Anforderungen, die nach der Definition des Begriffs "ortsfest" in § 17 Abs.5 MinöStDV zu stellen seien. Es stelle sich deshalb allenfalls die Frage, ob Schiffe und Gebäude im Wege der Analogie gleichzustellen seien. Dazu fehle es allerdings an einer Gesetzeslücke. Denn ein Schiff sei kein Gebäude, und es sei nicht daran gedacht gewesen, daß die Regelung in § 8 Abs.2 Satz 1 MinöStG betreffend die ortsfesten Anlagen auch für Fahrzeuge Bedeutung erlangen könnten.

Die Begünstigung des Verbrauchs von Betriebsstoffen für Fahrzeuge sei in besonderen Bestimmungen geregelt. Der Bundesminister der Finanzen (BMF) habe auf eine parlamentarische Anfrage --schriftlich-- ausgeführt, mit "ortsfesten Anlagen zur Stromerzeugung" (§ 8 Abs.2 MinöStG) seien nicht mobile Stromaggregate gemeint, die heute hier und morgen dort eingesetzt werden könnten, sondern ortsgebundene Kraftwerke, in denen die Stromaggregate auf Dauer fest mit Grund und Boden verankert seien. Sinn und Zweck der in § 8 Abs.2 MinöStG getroffenen Regelung sei allein, die Spitzenstromerzeugung in mittleren und kleinen Kraftwerken sowie die Erzeugung von Wärme und Strom in Anlagen der Kraftwärmekopplung steuerlich zu begünstigen. Es sei eine Gleichstellung hinsichtlich der steuerlichen Belastung der mit Dieselkraftstoff betriebenen Kraftanlagen mit Turbinenkraftwerken angestrebt worden, in denen Mineralöl im Kessel verbrannt werde. Zweck der Beschränkung der Begünstigung auf ortsfeste Anlagen sei nicht die Unterbindung von Verdieselungen, sondern --wie in der genannten Stellungnahme des BMF ausgeführt sei-- die Abwehr höherer Steuerausfälle gewesen.

Das HZA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung abzuweisen.

Die Beschwerdegegnerin beantragt, die Beschwerde zurückzuweisen.

Sie ist der Auffassung, daß Schiffe wie Gebäude zu behandeln seien, vor allem dann, wenn sie als Hotelschiffe eingesetzt würden, und macht --erneut-- geltend, daß bei der Verwendung der Schiffe als Passagierschiffe das Mineralöl auch bei Verwendung zur Stromerzeugung allenfalls mit einem Steuersatz von 2 DM je 100 kg belastet werden dürfe.

Entscheidungsgründe

Die Beschwerde ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Ablehnung des Antrags auf Aussetzung der Vollziehung.

Der Auffassung des FG, an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Steuerbescheids bestünden, soweit die Beschwerdegegnerin Aussetzung der Vollziehung begehrt, ernstliche Zweifel, kann nicht gefolgt werden. Nach den Ausführungen der Beschwerdegegnerin zur Begründung ihres Antrags auf Aussetzung der Vollziehung kämen ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Bescheids dann in Betracht, wenn infolge gewichtiger, gegen die Rechtmäßigkeit des angefochtenen Steuerbescheids sprechender Umstände Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfrage bestünde, ob die Steuervergünstigung für die Erzeugung von Strom nach § 8 Abs.2 Satz 1 Nr.1 MinöStG auch bei der Verwendung von Gasölen und entsprechenden Mineralölen im Sinne der vorgenannten Vorschrift in Stromerzeugungsanlagen der von der Beschwerdegegnerin betriebenen Art in Kabinenschiffen während des Einsatzes als Hotelschiffe --unter Verankerung am Kai-- zu gewähren ist. Der Senat ist der Auffassung, daß das nicht zutrifft.

Ernstliche Zweifel im vorgenannten Sinne kämen auch nach den Darlegungen der Beschwerdegegnerin nur dann in Betracht, wenn gewichtige Umstände dafür sprächen, daß die Stromerzeugungsanlagen in den Schiffen als ortsfeste Anlagen i.S. des § 8 Abs.2 Satz 1 MinöStG anzusehen oder zumindest diesen gleichzustellen wären. Der Senat hält derartige Umstände aber nicht für gegeben.

1. Es kann nicht ernstlich in Zweifel gezogen werden, daß als ortsfeste Anlagen i.S. des § 8 Abs.2 Satz 1 MinöStG nur solche Anlagen anzusehen sind, die die Voraussetzungen des § 17 Abs.5 MinöStDV erfüllen. Danach ist erforderlich, daß eine Verbindung mit dem Erdboden oder mit einem Gebäude besteht.

Der Senat hat keine Bedenken dagegen, daß der Verordnungsgeber nach § 15 Abs.2 Nr.3 MinöStG zur Bestimmung des Begriffs "ortsfest" in § 17 Abs.5 MinöStDV befugt war und daß sich die Begriffsbestimmung im Rahmen der vorgenannten Ermächtigungsgrundlage hält.

Es erscheint dem Senat auch nicht ernstlich zweifelhaft, daß ein Schiff --entgegen der Auffassung des FG-- hier nicht als Gebäude angesehen oder einem Gebäude gleichgestellt werden kann. Dagegen spricht schon der Zusammenhang, in dem die Verbindung mit einem Gebäude in § 17 Abs.5 MinöStDV gefordert wird. Danach ist die Verbindung mit dem Gebäude eine alternative Voraussetzung zur Verbindung mit dem Erdboden. Daraus wird zu entnehmen sein, daß als Gebäude nur Bauwerke in Betracht kommen, die ihrerseits mit dem Erdboden verbunden sind. Dafür spricht auch die Bestimmung in § 17 Abs.5 MinöStDV über die Art und Weise der Verbindung, der zu entnehmen ist, daß es sich um eine feste Verbindung handeln muß, die derjenigen durch Fundamente zumindest vergleichbar ist.

2. Dem Senat erscheint es auch nicht ernstlich zweifelhaft, daß der Begriff "ortsfest" in § 8 Abs.2 Satz 1 MinöStG und dessen Bestimmung in § 17 Abs.5 MinöStDV es nicht gestatten, die Vergünstigung nach § 8 Abs.1 Satz 1 Nr.1 MinöStG durch entsprechende Anwendung dieser Vorschrift auf Anlagen in Schiffen auszudehnen.

Schon der Begriff "ortsfest" läßt erkennen, daß mit der Regelung in § 8 Abs.1 Satz 1 Nr.1 MinöStG eine Beschränkung der Vergünstigung angestrebt worden ist.

Unter Berücksichtigung der Ermächtigung in § 15 Abs.2 Nr.3 MinöStG erscheint es gerechtfertigt, davon auszugehen, daß die Bestimmung des Begriffs "ortsfest" durch den Verordnungsgeber in § 17 Abs.5 MinöStDV für die Beschränkung maßgebend sein soll.

Danach würde eine Gewährung der Vergünstigung für die Verwendung von Mineralöl in einer Anlage, die nicht mit dem Erdboden oder mit einem Gebäude im vorgenannten Sinne verbunden ist, sowohl dem Wortlaut als auch dem Sinn und Zweck des Gesetzes widersprechen. Schon aus diesem Grunde wird nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs --BFH-- (vgl. Urteil vom 2.August 1983 VIII R 190/80, BFHE 139, 123, 127, BStBl II 1984, 4) eine analoge Rechtsanwendung nicht zulässig sein. Darüber hinaus wird aufgrund des Wortlauts der aufgezeigten Regelungen und des daraus erkennbaren Ziels zur Beschränkung der Vergünstigung auch nicht angenommen werden können, daß das Gesetz in bezug auf Anlagen, die nicht mit dem Erdboden oder mit einem Gebäude im genannten Sinne verbunden sind, lückenhaft sei, so daß auch aus diesem Grunde nach der Rechtsprechung des BFH (vgl. Urteile vom 23.November 1983 II R 27/82, BFHE 140, 111, 113, BStBl II 1984, 225; vom 9.April 1981 I R 157/77, BFHE 134, 404, 407, BStBl II 1982, 362, und vom 17.Januar 1980 IV R 156/77, BFHE 130, 258, 261, BStBl II 1980, 434) eine analoge Rechtsanwendung nicht in Betracht kommen wird.

3. Der Senat hält es auch nicht für ernstlich zweifelhaft, daß die aufgezeigte Beschränkung mit dem Gleichheitssatz vereinbar ist.

Die Prüfung dieser Frage ist nicht deshalb entbehrlich, weil der Senat, sofern er der Auffassung wäre, die Beschränkung verstoße gegen den Gleichheitssatz, mit Rücksicht auf den klar erkennbaren Willen des Gesetzgebers keine Möglichkeit hätte, dem Rechtsschutzbegehren der Beschwerdegegnerin im Hauptsacheverfahren stattzugeben. Denn er könnte, wenn er die Beschränkung für verfassungswidrig hielte, nur nach Art.100 Abs.1 des Grundgesetzes (GG) das Verfahren aussetzen und die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) einholen, wodurch die Möglichkeit zur Herstellung der Gleichheit durch den Gesetzgeber ermöglicht würde (vgl. Urteil des BFH vom 7.August 1986 IV R 225/84, BFHE 147, 376, 377, BStBl II 1986, 862).

Die Beschränkung verstieße nur dann gegen den Gleichheitssatz, wenn sie unter keinem sachlich vertretbaren Gesichtspunkt gerechtfertigt erschiene und folglich als willkürlich anzusehen wäre (vgl. BFHE 147, 376, 378 f., BStBl II 1986, 862; Urteil des Senats vom 26.Juni 1984 VII R 60/83, BFHE 141, 369, 377). Der Gleichheitssatz verbürgt Steuergerechtigkeit durch die Gesetzgebung auf dem Gebiet des Steuerrechts (vgl. Urteil des BFH vom 25.März 1986 IX R 4/83, BFHE 146, 403, 405, BStBl II 1986, 603) im Wege sachgemäßer Auswahl der Tatbestände für eine gesetzliche Regelung nach Gesichtspunkten, die sich aus der Art der zu regelnden Lebensverhältnisse ergeben (vgl. Beschluß des BFH vom 21.Oktober 1986 VIII R 1/85, BFH/NV 1987, 152, 153). Das bedeutet, daß Unterschiede aufgrund von Gesichtspunkten, die sich aus der Art der zu regelnden Lebensverhältnisse ergeben, auch eine unterschiedliche gesetzliche Regelung rechtfertigen.

Der BMF hat in der vom HZA vorgelegten Antwort auf eine parlamentarische Anfrage, in der er die Beschränkung der Steuerermäßigung auf die Verwendung von Mineralöl für Verbrennungsmotoren in ortsfesten Anlagen zur Stromerzeugung begründet hat, dargelegt, daß eine Ausdehnung der Vergünstigung auf mobile Stromerzeugungsanlagen zu einer "Neuentwicklung von billigen kleinen und Kleinstanlagen" führen würde, mit der Folge weitergehender Dezentralisierung der Stromerzeugung, als sie durch die Beschränkung auf ortsfeste Anlagen für tragbar gehalten worden sei, sowie höherer Schadstoffemissionen durch zunehmenden Dieselkraftstoffverbrauch bei Stromerzeugung. Diese Darlegungen enthalten nach Auffassung des Senats Gesichtspunkte, die sich aus der Art der zu regelnden oder geregelten Lebensverhältnisse ergeben und bei --im Streitfall gebotener-- summarischer Beurteilung die unterschiedliche Behandlung von mobilen Stromerzeugungsanlagen einerseits sowie von ortsfesten Anlagen zur Stromerzeugung andererseits gerechtfertigt erscheinen lassen. Dabei ist zu berücksichtigen, daß darüber, welche Elemente des zu regelnden Sachverhalts so bedeutsam sind, daß ihre Gleichheit oder Verschiedenheit bei der Ausgestaltung der Regelung Rechnung zu tragen ist, der Gesetzgeber zu entscheiden hat (vgl. Beschluß des BVerfG vom 6.Oktober 1983 2 BvL 22/80, BVerfGE 65, 141, 148) und daß im Rahmen der Kontrolle der Vereinbarkeit eines Gesetzes mit dem Gleichheitssatz nicht zu prüfen ist, ob der Gesetzgeber die gerechteste oder zweckmäßigste Regelung getroffen hat (vgl. Beschluß des BVerfG vom 28.November 1984 1 BvR 1157/82, BVerfGE 68, 287, 301). Danach erscheint es nicht zulässig zu prüfen, ob die Wahrung der vom BMF aufgezeigten Ziele auch durch eine nach anderen Gesichtspunkten bestimmte --für die Beschwerdegegnerin günstige-- Beschränkung hätten gewahrt werden können.

Fundstellen

Haufe-Index 61614

BFHE 150, 484

BFHE 1987, 484

DStR 1988, 463 (ST1)