Bertram/Kessler/Müller, Haufe HGB Bilanz Kommentar, HGB ... / 4 Abschreibung von ...

Klaus Bertram, Prof. Dr. Sabine Heusinger-Lange

4.1 Planmäßige Abschreibung (Abs. 3 Satz 1 bis 4)

4.1.1 Abzuschreibende Vermögensgegenstände

Rz. 156

§ 253 Abs. 3 Satz 1 HGB regelt, dass die Wertansätze aller VG, deren Nutzbarkeit zeitlich begrenzt ist, durch planmäßige Abschreibungen gemindert werden müssen. Die begrenzte Nutzbarkeit eines VG resultiert im Wesentlichen entweder aus einer mengenmäßigen Abnutzung (z. B. als technischer Verschleiß durch Abnutzung oder Substanzverringerung durch Abbau), aus einer wertmäßigen Abnutzung (z. B. wegen technischen Fortschritts oder Modellwechseln) oder einer rechtlichen Abnutzung (z. B. bei einer begrenzten Schutzwirkung von Rechten). Nicht entscheidend ist, ob ein (in seiner Nutzbarkeit nicht begrenzter) VG in einem bestimmten Unt nur für eine zeitlich begrenzte Nutzung vorgesehen ist.^{^[1]}

Rz. 157

Einer planmäßigen Abschreibung sind gleichermaßen materielle wie immaterielle VG des AV zu unterziehen, wenn deren Nutzung zeitlich begrenzt ist. Unter die materiellen VG, die planmäßig abzuschreiben sind, fallen grds. alle beweglichen und unbeweglichen VG des Sachanlagevermögens (§ 266 Rz 37 ff.). Ausnahmen bilden im Wesentlichen Grundstücke (sofern sie nicht ausgebeutet werden)^{^[2]} und Anlagen im Bau. Unter die immateriellen VG, die wegen einer begrenzten Nutzbarkeit planmäßig abzuschreiben sind, fallen insb. zeitlich befristete Rechte wie Konzessionen, gewerbliche Schutzrechte u. ä. Rechte oder Lizenzen, aber auch selbst erstelltes immaterielles AV (Rz 210 ff.) mit Ausnahme von selbst geschaffenen Marken, Drucktiteln oder Kundenlisten gem. § 248 Abs. 2 HGB.

Rz. 158

Auch der derivative Geschäfts- oder Firmenwert (GoF) gilt gem. § 246 Abs. 1 Satz 4 HGB als zeitlich begrenzt nutzbarer VG. Daher muss seine Folgebewertung stets auf der Grundlage von planmäßigen Abschreibungen nach § 253 HGB durchgeführt werden (Rz 204 ff.).

Rz. 159

Kann die voraussichtliche Nutzungsdauer von selbst erstellten immateriellen VG des AV bzw. von derivativen GoF nicht verlässlich geschätzt werden, sind diese gem. § 253 Abs. 3 Satz 3 HGB planmäßig über einen Zeitraum von zehn Jahren abzuschreiben (Rz 204 ff. und Rz 210 ff.).

Rz. 160

Nicht unter die abnutzbaren VG fallen geleistete Anzahlungen (auf Sachanlagevermögen oder immaterielles AV) sowie Finanzanlagen. Sie unterliegen auch nicht den Bestimmungen der planmäßigen Abschreibung.^{^[3]}

Auch bei virtuellen Währungen und sonstigen Token handelt es sich gem. BMF-Schreiben v. 10.5.2022^{^[4]} um nicht abnutzbare Wirtschaftsgüter materieller Art. Sie werden somit ebenfalls keiner planmäßigen Abschreibung unterzogen.^{^[5]}

[1] Vgl. Schubert/Andrejewski, in Beck Bil-Komm., 13. Aufl. 2022, § 253 HGB Rz 212; ADS, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen, 6. Aufl. 1995–2001, § 253 HGB Rz 355.

[2] Vgl. ADS, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen, 6. Aufl. 1995–2001, § 253 HGB Rz 356 f.

[3] Vgl. ADS, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen, 6. Aufl. 1995–2001, § 253 HGB Rz 357 bzw. Schubert/Andrejewski, in Beck Bil-Komm., 13. Aufl. 2022, § 253 HGB Rz 454 und 460.

[4] Vgl. BMF, Schreiben v. 10.5.2022, IV C 1 -S 2256/19/10003 :001, 2022/0493899, Rn 41.

[5] Vgl. Fischer, BBK 2022, S. 1011, der allerdings von immateriellen VG spricht.

4.1.2 Abschreibungspläne

4.1.2.1 Planmäßigkeit

Rz. 161

Die planmäßige Abschreibung von zeitlich begrenzt nutzbarem AV erfordert für jeden einzelnen VG das Aufstellen eines Abschreibungsplans. Dazu muss bereits mit Beginn der Abschreibungen der jährliche Abschreibungsbetrag für die gesamte Nutzungsdauer festgelegt werden, indem zumindest die rechnerischen Grundlagen hierfür definiert werden. Ziel des Abschreibungsplans ist es, die Anschaffungs- und Herstellungskosten (AHK) auf die voraussichtliche Nutzungsdauer des jeweiligen VG zu verteilen. Dadurch wird der Wert des VG am Abschlussstichtag ermittelt und der jährliche Aufwand durch dessen Abnutzung periodisiert und erfolgswirksam erfasst.^{^[1]}

Rz. 162

Die Planmäßigkeit impliziert, dass wegen des Grundsatzes der Bewertungsstetigkeit gem. § 252 Abs. 1 Nr. 6 HGB an einem einmal aufgestellten Plan festgehalten werden muss. Nur in begründeten Ausnahmefällen, z. B. wegen erforderlicher Korrekturen, können Änderungen des Abschreibungsplanes vorgenommen werden (Rz 191).

Rz. 163

Abschreibungspläne werden durch die folgenden Rahmenbedingungen festgelegt:

Anschaffungs- und Herstellungskosten sowie ein etwaiger Restwert (Rz 164 ff.),
voraussichtliche Nutzungsdauer (Rz 168 ff.),
gewählte Abschreibungsmethode (Rz 174 ff.).

[1] Vgl. ADS, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen, 6. Aufl. 1995–2001, § 253 HGB Rz 358.

4.1.2.2 Anschaffungs- und Herstellungskosten und Restwert

Rz. 164

Die Anschaffungs- und Herstellungskosten (AHK) (§ 255 Abs. 1 und 2 HGB) sind i. R. e. planmäßigen Abschreibung über die (voraussichtliche) Nutzungsdauer zu verteilen. Es handelt sich zugleich um die Bewertungsobergrenze, zu dem abnutzbare VG des AV bilanziell abgebildet werden dürfen (§ 253 Abs. 1 Satz 1 HGB). Eine Ausnahme von diesem Grundsatz besteht bei der Bewertung von Deckungsvermögen bei Altersversorgungsverpflichtungen (Rz 118).