Erbschaftsteuer-Richtlinien, Amtliche Hinweise 2019 / H E 25 [Besteuerung bei Nutzungs- und Rentenlast]

Berechnung des Ablösungsbetrags

> Gleich lautende Ländererlasse vom 9.6.2008 (BStBl I S. 646), vom 18.11.2016 (BStBl I S. 1246) und vom 7.12.2017 (BStBl I S. 1625)

Berechnung des Ablösungsbetrags in Fällen der Gesamtgläubigerschaft

Beispiel:

Vater V schenkt einem Kind im Jahr 2007 ein Mietwohngrundstück unter Vorbehalt des Nießbrauchs für sich selbst bzw. Einräumung eines Nießbrauchs zugunsten seiner Ehefrau E als Gesamtgläubiger bis zum Tod des Längstlebenden. Der gesamte Jahreswert der Nutzung beträgt 36 000 EUR. Auf den Zeitpunkt der Steuerentstehung ergeben sich folgende Kapitalwerte der Belastung bzw. der Teilbeträge:

Berechtigter	Lebensalter	Vervielfältiger lt. Anlage 9 zum BewG a. F.	Jahreswert EUR	Kapitalwert EUR	Summe EUR	Anteil
V	62	9,889	18 000	178 002	178 002	39,39 %
E	58	12,553	18 000	225 954
		12,553 – 9,889 = 2,664	18 000	47 952	273 906	60,61 %
Summe					451 908	100,00 %

Bei einem angenommenen Steuersatz von 19 % errechnet sich ein Stundungsbetrag auf den abgerundeten Erwerb von 451 900 EUR × 19 % = 85 861 EUR, der anteilig mit 39,39 % bzw. 60,61 % auf die einzelnen Ansprüche der Gesamtgläubiger entfällt. V und E beantragen nachträglich die Ablösung der gestundeten Steuer im Jahr 2018.

Ablösungsbetrag für V (73 Jahre): 33 820 EUR x 0,523 = 17 687 EUR

Ablösungsbetrag für E (69 Jahre): 52 041 EUR x 0,389 = 20 243 EUR

Berichtigung der Steuerfestsetzung

Beispiel:

Am 10. Januar 2018 verschenkt der 58-jährige A ein Grundstück an B und behält sich ein lebenslängliches Nießbrauchsrecht vor. Sollte A vor dem 10. Januar 2026 versterben, ist die Nießbrauchslast, deren Kapitalwert unter Berücksichtigung der für Erwerbe im Jahr 2018 maßgebenden Sterbetafel des Statistischen Bundesamts kapitalisiert wurde, nach § 14 Absatz 2 BewG mit dem nach der wirklichen Dauer des Nießbrauchsrechts ermittelten Kapitalwert zu ändern.

Fortbestehen der Stundung bei ausgetauschtem Zuwendungsgegenstand

Wird ein nießbrauchsbelasteter Zuwendungsgegenstand veräußert, führt die Entgeltlichkeit zur Fälligkeit der gestundeten Steuer, auch soweit ein Nießbrauch oder sonstiges Nutzungsrecht an einem Surrogat bestellt wird. Etwas anderes gilt dann, wenn sich der Schenker bereits bei der Schenkungsabrede die Fortsetzung des Nießbrauchs am Erlös ausbedungen hat (> BFH vom 11.11.2009 II R 31/07, BStBl 2010 II S. 504).

Verzicht auf Nießbrauchsrecht

> H E 10.1 "Bereicherung in den Fällen des Nießbrauchsverzichts, in denen der Nießbrauch bei früheren Erwerben teilweise einem Abzugsverbot unterlag"

Verzicht auf Nutzungs- oder Rentenrecht

> BFH vom 17.3.2004 II R 3/01, BStBl II S. 429

Verzicht auf Nutzungsrechte in den Fällen des § 25 ErbStG a. F. bei Steuerentstehungszeitpunkten für die Vermögenszuwendung unter Nießbrauchsvorbehalt vor dem 1.1.2009

Der vorzeitige unentgeltliche Verzicht auf ein vorbehaltenes Nießbrauchs- oder anderes Nutzungsrecht erfüllt als Rechtsverzicht den Tatbestand des § 7 Absatz 1 Nummer 1 ErbStG, soweit dabei eine Bereicherung des Erwerbers eintritt, die bisher noch nicht der Steuer unterlag. Eine steuerliche Doppelerfassung des Nutzungsrechts als Folge der Nichtberücksichtigung als Abzugsposten nach § 25 Absatz 1 Satz 1 ErbStG a. F. einerseits und seiner Erfassung beim späteren Verzicht des Berechtigten andererseits ist bei der Besteuerung des Verzichts durch den Abzug des bei der Besteuerung des nutzungsrechtsbelasteten Gegenstandes tatsächlich unberücksichtigt gebliebenen Steuerwerts des Nutzungsrechts vom Steuerwert des Nutzungsrechts im Zeitpunkt des Rechtsverzicht zu beseitigen (> BFH vom 17.3.2004 II R 3/01, BStBl II S. 429). Ist der erstgenannte Wert höher als der letztgenannte Wert, ist von einer Bereicherung aus dem Verzicht von 0 Euro auszugehen, weil der Erwerber hinsichtlich des übersteigenden Werts des Nutzungsrechts nicht doppelt belastet wird.

Beispiel:

Vater V schenkte seinem Sohn im Jahr 2006 ein Grundstück mit einem Grundbesitzwert von 500 000 EUR (Verkehrswert 700 000 EUR), unter Nießbrauchsvorbehalt. Der Nießbrauch blieb bei der Feststellung des Grundbesitzwerts unberücksichtigt. Der Jahreswert des Nießbrauchs beträgt 40 000 EUR. Zum Zeitpunkt der Ausführung der Zuwendung ist V 65 Jahre alt. Im Jahr 2018 verzichtet er unentgeltlich auf den Nießbrauch. Zum Zeitpunkt der Ausführung dieser Zuwendung ist V 77 Jahre alt. Der Grundbesitzwert beträgt 710 000 EUR und entspricht dem Verkehrswert. Der Jahreswert des Nießbrauchs beträgt unverändert 40 000 EUR.

Erwerb 2006
Bruttowert des Erwerbs				500 000 EUR
Persönlicher Freibetrag				./. 205 000 EUR
Steuerpflichtiger Erwerb				295 000 EUR
Steuersatz 15 %
Steuer 2006				44 250 EUR
Bruttowert des Erwerbs		500 000 EUR
Jahreswert Nießbrauch
500 000 EUR : 18,6 (§ 16 BewG) = 26 882 EUR
(tatsächlicher Wert höher)
Kapitalwert Nießbrauch (§ 14 BewG)
26 882 EUR × 9,019		./. 242 449 EUR
Nettowert des Erwerbs		257 551 EUR
Persönlicher Freibetrag		./. 205 000 EUR
Steuerpflichtiger Nettoerwerb		52 551 EU...