BFH Urteil vom 04.04.1995 - VII R 74/94 (NV)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Widerruf der Bestellung als Steuerberater wegen Vermögensverfalls

Leitsatz (NV)

1. Die Bestellung ist zu widerrufen, wenn der Steuerberater oder Steuerbevollmächtigte in Vermögensverfall geraten ist, es sei denn, daß dadurch die Interessen der Auftraggeber nicht gefährdet sind.

2. Es obliegt dem betroffenen Steuerberater, im einzelnen genau und überprüfbar darzulegen, aus welchen Gründen in seinem konkreten Fall Interessen seiner Auftraggeber durch seinen Vermögensverfall nicht gefährdet werden. Die bloße Behauptung bestimmter Tatsachen reicht insoweit nicht aus.

Normenkette

StBerG § 46 Abs. 2 Nr. 6

Tatbestand

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzministerium) widerrief die Bestellung des Klägers und Revisionsklägers (Kläger) als Steuerberater nach § 46 Abs. 2 Nr. 6 des Steuerberatungsgesetzes (StBerG) wegen Ver mögensverfalls, nachdem der Kläger nach Ergehen von fünf Haftbefehlen zur Abgabe der eidesstattlichen Versicherung in das Schuldnerverzeichnis des zuständigen Amtsgerichts eingetragen worden war. Mit der Klage gegen den Widerrufsbescheid trug der Kläger im wesentlichen vor, die Interessen seiner Mandanten würden durch seine Vermögensverhältnisse nicht gefährdet. Er komme mit Mandantengeldern nicht in Berührung, trete nicht als Treuhänder auf und habe keinerlei Verfügungsmöglichkeiten über Mandantenvermögen. Seine Tätigkeit beschränke sich auf eine rein steuerberatende in Gestalt des Fertigens von Buchhaltungen, Gewinnermittlungen und Steuererklärungen.

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage ab.

Es führte im wesentlichen aus, der Vermögensverfall, der nach § 46 Abs. 2 Nr. 6 StBerG wegen der Eintragung in das Schuldnerverzeichnis zu vermuten sei und den der Kläger auch nicht in Abrede gestellt habe, indiziere bei einem Steuerberater die potentielle Mandantengefährdung. Die aus einem Vermögensverfall für die Auftraggeber resultierenden Gefahren könnten nur dann in Kauf genommen und von dem Widerruf der Bestellung abgesehen werden, wenn greifbare und nachprüfbare besondere Umstände die objektiv schlechte Vermögenslage, also die Gefahrenquelle selbst, für den Steuerberater nur minderbelastend erscheinen ließen, sei es, daß der Vermögensverfall in absehbarer Zeit beseitigt werden könne, sei es, daß die schlechten Vermögensverhältnisse durch Stundung der Verbindlichkeiten o. ä. zumindest geordnet würden und damit der belastende Druck auf den Betroffenen -- das Gefahrenpotential -- eingeschränkt werde. Daß der Kläger seinen Vermögensverfall auch nur ansatzweise "im Griff" gehabt habe, sei aber nicht ersichtlich.

Selbst wenn aber § 46 Abs. 2 Nr. 6 StBerG dahin zu verstehen wäre, daß (bereits) beim Fehlen von Gelegenheiten zum vermögensschädigenden Zugriff seitens des Steuerberaters Gefahren für die Mandanten nicht gegeben wären, könne die Klage keinen Erfolg haben. Denn der Kläger habe sein Vorbringen, seine Tätigkeit beschränke sich auf die Erstellung von Buchführung, Gewinnermittlung und Steuererklärungen, nicht hinreichend glaubhaft gemacht oder gar nachgewiesen. Der Anregung des Gerichts, z. B. Durchschriften der Gebührenrechnungen der letzten Jahre oder die Verträge mit den Mandanten vorzulegen oder Mandanten und Mitarbeiter als Zeugen für den behaupteten, nur eingeschränkten Tätigkeitsbereich zu benennen, sei der Kläger unter Berufung auf den Datenschutz und auf § 203 des Strafgesetzbuches (StGB) nicht nachgekommen, obwohl z. B. die Schwärzung der Namen in den Rechnungen den vorgetragenen Bedenken voll hätte Rechnung tragen können. Die vorgelegte eidesstattliche Versicherung lege Einzelheiten zum Tätigkeitsbereich nicht dar und auch die beigezogenen Akten betreffend das berufsgerichtliche Verfahren stützten den Vortrag des Klägers nicht, seine Tätigkeit beschränke sich auf das Fertigen von Steuererklärungen etc. Soweit der Kläger schließlich auf den Grundsatz "negativa non sunt probanda" verweise, möge zwar ein theoretischer, logisch-wissenschaftlicher Nachweis der negativen Umstände, daß "Interessen ... nicht gefährdet sind", unmöglich sein. Um einen derartig theoretisch-lückenlosen Nachweis gehe es indes bei der richterlichen Überzeugungsbildung nicht. Im übrigen habe der Kläger nicht einmal ansatzweise einen solchen objektivierten Nachweis versucht.

Mit der Revision macht der Kläger geltend, die Auslegung des FG sei rechtsfehlerhaft, daß nur dann ein Vermögensverfall nicht zum Widerruf der Zulassung des Steuerberaters führe, wenn nachprüfbare und greifbare Umstände dafür sprächen, daß die objektiv schlechte Vermögenslage in absehbarer Zeit beseitigt werden könne oder daß die schlechten Vermögensverhältnsise durch Stundung der Verbindlichkeiten oder ähnliches geordnet würden. Schon der Vermögensverfall sei dadurch gekennzeichnet, daß er sich nicht in absehbarer Zeit ordnen lasse. Trotz des Vermögensverfalls lasse aber § 46 Abs. 2 Nr. 6 StBerG den Beweis zu, daß Auftraggeber interessen nicht gefährdet seien. Fordere man wie das angegriffene Urteil für den Beweis, daß die Auftraggeberinteressen nicht gefährdet seien, daß sich die Vermögenslage geordnet habe, so führe dies zu dem Ergebnis, daß der gesetzlich vorgesehene Ent lastungsbeweis ins Leere gehe. Habe der Steuerberater mit seinen Gläubigern Stundungsvereinbarungen getroffen oder seine finanziellen Verhältnisse geordnet, so fehle es für den Widerruf der Bestellung schon an der Tatbestandsvoraussetzung des Vermögensverfalls. Die Anforderungen, welche das FG an den Entlastungsbeweis gestellt habe, seien deshalb mit der gesetzlichen Regelung unvereinbar.

Im übrigen bestünden grundsätzliche Bedenken gegen die Beweislastverteilung des § 46 Abs. 2 Nr. 6 StBerG. Die Forderung, daß der Steuerberater zu seiner Entlastung beweisen müsse, daß durch den Vermögensverfall keine Gefahr für die Auftraggeberinteressen bestehe, sei unerfüllbar. Das Nichtvorhandensein von Tatsachen entziehe sich jedem Beweis. Mit welchen Beweismitteln ein Verfahrensbeteiligter das Nichtvorliegen einer Tatsache mit einem so hohen Grad an Wahrscheinlichkeit zur Überzeugung des Gerichts nachweisen könne, daß er den Zweifeln Schweigen gebiete, bleibe in den Ausführungen des Urteils ungeklärt.

Der betroffene Steuerberater trage nur die Darlegungs- und Feststellungslast dafür, daß keine konkrete Gefährdung eingetreten sei (Urteil des Bundesfinanzhofs -- BFH -- vom 22. September 1992 VII R 43/92, BFHE 169, 286, BStBl II 1993, 203). Das Hessische FG (Urteil vom 11. Dezember 1991 13 K 899/91, Entscheidungen der Finanzgerichte -- EFG -- 1992, 298) habe hierfür die Darlegung des Klägers ausreichen lassen, daß er keinen Zugriff auf Mandantengelder habe. Ginge man im Falle des Vermögensverfalls von einer abstrakten Gefährdung der Mandanteninteressen aus, so sei der Entlastungsbeweis nicht zu erbringen.

Im Streitfall habe er dargetan, daß er keinen Zugriff auf Mandantengelder habe, weil er keine Gelder treuhänderisch verwalte, keine Mandantengelder über seine Konten liefen und er auch keine Gebührenvorschüsse vereinnahme. Er habe sich ausschließlich mit der Erstellung von Buchführung, Gewinn ermittlung, Steuererklärungen und Rechts behelfen befaßt. Mit der vom FG zur Glaubhaftmachung seines Vorbringens geforderten Vorlage von Rechnungen hätte er sich der Gefahr strafrechtlicher Verfolgung ausgesetzt (§ 203 Abs. 1 Nr. 3 StGB). Denn die Rechnungen eines Steuerberaters ließen Rückschlüsse auf die Umsätze und die sonstigen steuerlichen Verhältnisse seiner Mandanten zu. Das gelte hier auch dann, wenn die Namen der Rechnungsempfänger geschwärzt würden; denn er sei in einem räumlich begrenzten Gebiet tätig, so daß die Zuordnung der Rechnungen möglich sei.

Der Kläger beantragt sinngemäß, das Urteil des FG und den Widerrufsbescheid aufzuheben.

Das Finanzministerium beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist unbegründet. Das FG hat rechtsfehlerfrei erkannt, daß der Widerruf der Bestellung des Klägers als Steuerberater rechtmäßig ist.

1. Nach § 46 Abs. 2 Nr. 6 StBerG in der für den Streitfall geltenden Fassung (jetzt § 46 Abs. 2 Nr. 5 StBerG aufgrund des Sechsten Gesetzes zur Änderung des Steuerberatungsgesetzes vom 24. Juni 1994, BGBl I, 1387) ist die Bestellung als Steuerberater zu widerrufen, wenn der Steuerberater in Vermögensverfall geraten ist, es sei denn, daß dadurch die Interessen der Auftraggeber nicht gefährdet sind. Ein Vermögensverfall wird nach Halbsatz 2 der Vorschrift vermutet, wenn der Steuerberater in das vom Konkursgericht oder vom Vollstreckungsgericht zu führende Schuldnerverzeichnis (§ 107 Abs. 2 der Konkursordnung, § 915 der Zivilprozeßordnung -- ZPO --) eingetragen ist.

Der Kläger hat im Streitfall die durch seine Eintragung in das Schuldnerverzeichnis (§ 915 ZPO) bestehende Vermutung des Vermögensverfalls nach den Feststellungen des FG nicht in Abrede gestellt. Von dem Widerruf seiner Bestellung als Steuerberater wäre demnach nur dann abzusehen, wenn die Interessen der Auftraggeber durch den Vermögensverfall nicht gefährdet sind.

Der Senat hat bereits mehrfach entschieden, daß aufgrund des vom Gesetzgeber in § 46 Abs. 2 Nr. 6 StBerG insoweit vorgegebenen Regel-Ausnahme-Verhältnisses dem betreffenden Berufsangehörigen die Darlegungs- und Feststellungslast für den gesetzlichen Ausnahmetatbestand obliegt (BFH- Urteile in BFHE 169, 286, BStBl II 1993, 203; vom 3. November 1992 VII R 95/91, BFH/NV 1993, 624).

2. Es trifft zwar zu, daß dieser Ausnahmetatbestand, der vom Vorliegen einer negativen Tatsache -- nämlich der Nichtgefährdung von Auftraggeberinteressen durch den Vermögensverfall -- abhängt, nur schwer substantiiert darzulegen und zu beweisen ist (vgl. dazu Stöcker, Deutsche Steuer-Zeitung 1994, 234, 237; allgemein: Zöller, Zivilprozeßordnung, 19. Aufl., Vor § 284 Rz. 24; Bundesgerichtshof, Urteile vom 16. Oktober 1984 VI ZR 304/82, Neue Juristische Wochenschrift 1985, 264, 265, und vom 13. Mai 1987 VIII ZR 137/86, BGHZ 101, 49, 55). Das ändert aber nichts daran, daß der Gesetzgeber im Falle von § 46 Abs. 2 Nr. 6 StBerG von dem betroffenen Berufsangehörigen diesen Nachweis verlangt, wenn er bei einem Vermögensverfall den Widerruf seiner Bestellung als Steuerberater vermeiden will. Der Betroffene hat danach im einzelnen genau und überprüfbar darzulegen, aus welchem Grunde in seinem konkreten Fall Interessen seiner Auftraggeber durch seinen Vermögensverfall nicht gefährdet sind. Die bloße Behauptung bestimmter Tatsachen reicht insoweit nicht aus.

3. Der Senat ist im Streitfall an die Feststellungen des FG gemäß § 118 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) gebunden, daß der Kläger die Nichtgefährdung der Interessen seiner Mandanten nicht zur Überzeugung des Gerichts dargetan hat. Für die Bindung des Revisionsgerichts reicht es aus, daß die Schlußfolgerung tatsächlicher Art des FG möglich ist. Sie muß nicht zwingend sein (Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 3. Aufl., § 118 Rz. 40 m. w. N.). Zulässige und begründete Verfahrensrügen gegen die tatsächliche Würdigung des FG sind von der Revision nicht erhoben worden.

Allerdings wäre der Senat befugt zu prüfen, ob das FG bei seiner Tatsachenfeststellung den Ausnahmetatbetand "Nichtgefährdung von Auftraggeberinteressen" zutreffend ausgelegt hat und ob es insoweit überhöhte Anforderungen an die Darlegungs- und Nachweispflicht des betroffenen Steuerberaters (Klägers) gestellt hat. Denn insoweit handelt es sich nicht um Tatsachenfeststellungen, sondern um Rechtsanwendung, weil es um die Auslegung des für die Tatsachenfeststellung maßgeblichen Rechtsbegriffs und um den Umfang der Nachweispflicht geht (vgl. Gräber/Ruban, a. a. O., § 118 Rz. 19).

a) Der Streitfall gibt dem Senat jedoch keinen Anlaß, sich abschließend damit auseinanderzusetzen, unter welchen Voraussetzungen von einer Nichtgefährdung von Auftraggeberinteressen durch den Vermögensverfall i. S. des § 46 Abs. 2 Nr. 6 StBerG ausgegangen werden kann. Denn nach den Feststellungen der Vorinstanz hat der Kläger das Vorhandensein keiner dieser insoweit in Betracht zu ziehenden Voraussetzungen substantiiert dargelegt.

Nach den den Senat bindenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) hat der Kläger vielmehr seine finanziellen Verhältnisse nach dem Vermögensverfall nicht "im Griff". Deshalb kann schon dahinstehen, ob der Umstand der Konsolidierung und damit die Beherrschung einer desolaten Vermögenslage -- wie der Kläger meint -- bereits die Vermutung des Vermögensverfalls widerlegen würde oder ob -- entsprechend der Auffassung des FG -- nur unter dieser Voraussetzung Auftraggeberinteressen nicht gefährdet werden.

Der Kläger hat ferner -- wie sich aus den Ausführungen des FG zur hilfsweisen Begründung des Urteils ergibt -- das Vorbringen, seine Tätigkeit beschränke sich auf die Buchführung, Gewinnermittlung, die Erstellung von Steuererklärungen und die Einlegung von Rechtsbehelfen für seine Auftraggeber und ermögliche ihm keinen Zugriff auf Mandantengelder, trotz entsprechender Aufforderung des FG weder glaubhaft gemacht oder nachgewiesen, so daß schon aus diesem Grunde eine derartige Voraussetzung für die Annahme der Nichtgefährdung der Auftraggeberinteressen nicht als gegeben angesehen werden kann. Somit kann auch offenbleiben, ob eine Gefährdung von Auftraggeberinteressen i. S. des § 46 Abs. 2 Nr. 6 StBerG möglicherweise schon dann nicht vorliegt, wenn nach der konkreten Geschäftsgestaltung des betroffenen Steuerberaters keine Möglichkeit eines unmittelbaren Zugriffs auf Mandantengelder/-vermögen besteht (vgl. BFHE 169, 286, BStBl II 1993, 203) oder ob Auftraggeberinteressen i. S. von § 46 Abs. 2 Nr. 6 StBerG -- wie die Vorinstanz meint -- erst dann nicht gefährdet sind, wenn der Betreffende seinen Vermögensverfall im Griff hat, weil er seine desolate Vermögenslage z. B. durch Vereinbarungen mit den Gläubigern greifbar konsolidiert hat und dadurch "beherrscht".

b) Das FG hat bei seiner Tatsachenwürdigung, daß der Kläger den vorgenannten Nachweis (keine Zugriffsmöglichkeit auf Mandantenvermögen) nicht erbracht habe, auch die rechtlichen Anforderungen an die Darlegungs- und Feststellungslast des betroffenen Steuerberaters jedenfalls nicht überspannt. Es hat unter zutreffender Berücksichtigung der Tatsache, daß ein logisch-wissenschaftlicher Nachweis negativer Umstände (Nichtgefährdung) nicht möglich ist, keinen theoretisch-lückenlosen Nachweis verlangt. Vielmehr hat es für die richterliche Überzeugungsbildung nur geringere Anforderungen an den Nachweis bzw. die Glaubhaftmachung der vom Kläger vorgetragenen Umstände seiner Geschäftstätigkeit und Beziehungen zu den Mandanten gestellt. Welche Anforderungen an den Nachweis der Nichtgefährdung der Mandanteninteressen gestellt werden können, hängt von den Umständen des Einzelfalls, insbesondere von dem Vorbringen des betroffenen Steuerberaters ab und kann nicht allgemein definiert werden. Die Anregung des FG im Streitfall, mittels Vorlage von Durchschriften der Gebührenrechnungen der letzten Jahre oder der Verträge mit den Mandanten oder der Benennung von Mandanten und Mitarbeitern als Zeugen, den vom Kläger behaupteten, nur eingeschränkten Tätigkeitsbereich nachzuweisen bzw. glaubhaft zu machen, kann jedenfalls nicht als unzumutbar oder zu weit gehend angesehen werden.

Das FG hat dem Kläger außerdem mehrere Möglichkeiten der Beweisführung offen gelassen, denen dieser insgesamt nicht nachgekommen ist, ohne substantiiert und nachvollziehbar darzulegen, aus welchen Gründen ihm dies unmöglich oder unzumutbar wäre. Zu der Möglichkeit der Zeugenvernehmung von Mitarbeitern oder aussagewilliger Mandanten hat der Kläger nicht Stellung genommen. Der Senat vermag auch nicht zu erkennen, daß sich der Kläger bei der Vorlage von Kopien von erteilten Rechnungen und Verträgen, in denen die Namen der Mandanten hätten geschwärzt werden können, der Gefahr der strafrechtlichen Verfolgung ausgesetzt hätte. Soweit der Kläger behauptet, auch aus derartigen Unterlagen hätten im Hinblick auf seine Tätigkeit in einem eng begrenzten Gebiet Rückschlüsse auf seine Mandanten gewonnen werden können, ist zu berücksichtigen, daß die anonymisierten Rechnungen und Verträge nur dem FG und der obersten Finanzbehörde des Landes als Beklagten zugänglich gewesen wären. Die eidesstattliche Versicherung des Klägers über Art und Umfang seiner beruflichen Tätigkeit kann -- abgesehen von der Frage, ob sie zur Glaubhaftmachung der Nichtgefährdung der Mandanteninteressen rechtlich geeignet und ausreichend wäre -- für die Entscheidung des Senats nicht berücksichtigt werden, da sie erst im Revisionsverfahren vorgelegt worden ist (§ 118 Abs. 2 FGO).

Fundstellen

Haufe-Index 420681

BFH/NV 1995, 1019