Bertram/Brinkmann/Kessler/M... / 2.1.2 Rechtliche Entstehung bzw. wirtschaftliche Verursachung
 

Rz. 35

Eine Verbindlichkeitsrückstellung erfordert weiterhin, dass sie am Abschlussstichtag rechtlich entstanden oder wirtschaftlich verursacht ist. Bei Auseinanderfallen der beiden Zeitpunkte ist für die Passivierungspflicht der jeweils frühere maßgeblich. Der Zeitpunkt der Fälligkeit der Verpflichtung ist demgegenüber für die Passivierung ohne Bedeutung. Er spielt aber bei der Bewertung der Rückstellung eine gewichtige Rolle, da Abzinsungen vorzunehmen sind, wenn die Restlaufzeit am Abschlussstichtag mehr als ein Jahr beträgt (§ 253 Rz 129).

 

Rz. 36

Eine Verbindlichkeit ist rechtlich entstanden, wenn sämtliche die Leistungspflicht auslösende Tatbestandsmerkmale erfüllt sind. Dieser Zeitpunkt ist bei Vorliegen von Rechtsgeschäften (z. B. Verträgen), öffentlich-rechtlichen Verpflichtungen (z. B. durch Verwaltungsakt) oder aufgrund von Gesetzesvorschriften (z. B. gesetzliche Schadensersatzansprüche) zumeist exakt bestimmbar.

 

Rz. 37

Zu beachten ist, dass die Rückstellungspflicht nicht per se für jede rechtliche Verbindlichkeit besteht. Im Falle schwebender Geschäfte geht das Handelsrecht grds. von der Nichtbilanzierung aus, da den Verbindlichkeiten mind. gleichwertige Ansprüche gegenüberstehen. Erst wenn dies nicht der Fall sein sollte, ergibt sich eine Passivierungspflicht wegen drohender Verluste (Rz 129).

 

Rz. 38

Die wirtschaftliche Verursachung einer Verbindlichkeit ist dagegen zumeist nicht eindeutig bestimmbar. Der Begriff gründet sich auf der dynamischen Bilanztheorie und stellt auf das Verursachungsprinzip ab. Rückstellungen sind in dem Gj zu bilden, in dem die Ursache gelegt wurde, d. h., die Tatsachen geschaffen wurden, die spätere Ausgaben auslösen werden.

 

Rz. 39

In der Literatur finden sich vielfältige Stimmen zum Grad der Auslegung des Prinzips der wirtschaftlichen Verursachung. Der BFH spricht sich für eine enge Auslegung aus. Danach müsse der Tatbestand der Verpflichtung im Wesentlichen in dem betreffenden Gj verwirklicht sein und das Entstehen der Verbindlichkeit nur noch von unwesentlichen Tatsachen abhängen. Demgegenüber steht die Auffassung des Realisationsprinzips, wonach die Erfüllung der jeweiligen Verpflichtung nicht an Vergangenes anknüpft, sondern auch Vergangenes abgelten muss. Im Kern geht es bei diesen unterschiedlichen Auffassungen darum, ob die durch die Rückstellungsbildung verursachten Aufwendungen im Zusammenhang mit zukünftigen Erträgen stehen (keine Passivierung) oder ob ein Zusammenhang mit bereits vereinnahmten Erträgen gesehen wird (Passivierung).

 

Rz. 40

Für den Praktiker sind die verschiedenen Literaturmeinungen zur wirtschaftlichen Verursachung schwierig zu fassen, da die konkrete Beurteilung zumeist im Rahmen von steuerlichen Außenprüfungen und anschließenden Finanzgerichtsverfahren kasuistisch vorgenommen wird. Allerdings wird unabhängig von der wirtschaftlichen Verursachung bereits eine rechtliche Entstehung gegeben sein, womit die Rückstellungspflicht oftmals ausgelöst wird. Dies wird auch von den Abschlussprüfern der prüfungspflichtigen Unt gefordert, die mit Verweis auf das Vollständigkeitsgebot (§ 246 HGB) m E zu Recht Rückstellungen einfordern, für die eine eindeutige rechtliche Verursachung vorliegt. Dem Praktiker ist zu raten, im Zweifel eine Rückstellung zu bilden. Das Unsicherheitsmoment muss sich notwendigerweise in der Bewertung der Rückstellung widerspiegeln (§ 253 Rz 57 ff.).

 

Rz. 41

Einen Sonderfall wirtschaftlicher Verursachung stellen die sog. Ansammlungs- oder Verteilungsrückstellungen dar (§ 253 Rz 66).

 

Rz. 42

Die Thematik der wirtschaftlichen Verursachung ist im Zusammenhang mit dem Ansatz von Rückstellungen für latente Steuern bei kleinen KapG/KapCoGes und PersG intensiv diskutiert worden. Da diese Bilanzierenden – soweit sie § 274 HGB nicht freiwillig anwenden – keine latenten Steuern nach § 274 HGB ausweisen müssen, ist die Bildung einer Verbindlichkeitsrückstellung dann geboten, wenn im abgelaufenen Gj Maßnahmen erfolgt sind, die voraussichtlich zu späteren Steuerzahlungen führen werden. Beispiele hierfür sind die Bildung einer Rücklage nach § 6b EStG in der Steuerbilanz oder unterschiedliche Abschreibungsverläufe bei planmäßigen Abschreibungen von VG des AV zwischen Handels- und Steuerbilanz.

Nach der hier vertretenen Auffassung sind bei Differenzen zwischen den handelsrechtlichen Wertansätzen von VG, Schulden und Rechnungsabgrenzungsposten und den korrespondierenden steuerlichen Wertansätzen Rückstellungen für latente Steuern zu bilden, wenn sich diese Differenzen künftig "automatisch" abbauen und somit zu der voraussichtlichen Steuerbelastung führen. Sog. quasi-permanente Differenzen führen entsprechend nicht zu einer Rückstellung für latente Steuern.

Da bei der Beurteilung des Bestehens einer Passivierungspflicht auch aktive Aufrechnungsdifferenzen und Vorteile aus steuerlichen Verlustvorträgen mit einzubeziehen sind, wird sich häufig keine Rückstellungsnotwendigkeit ergeben.

Das ist nur ein Ausschnitt aus dem Produkt Finance Office Professional. Sie wollen mehr? Dann testen Sie hier live & unverbindlich Finance Office Professional 30 Minuten lang und lesen Sie den gesamten Artikel.


Meistgelesene beiträge