Grundsätzlich ist derjenige befugt, AfA nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 EStG geltend zu machen, der den Tatbestand der Vermietung nach § 21 Abs. 1 EStG erfüllt und die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für das Wirtschaftsgut getragen hat oder dem sie zumindest steuerlich zuzurechnen sind.[1] Das wird regelmäßig der bürgerlich-rechtliche oder wirtschaftliche Eigentümer sein. Setzt der zivilrechtliche oder wirtschaftliche Eigentümer das Gebäude zur Erzielung eigener Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung ein, erfüllt er also selbst den Tatbestand der Einkunftserzielung, steht ihm die AfA auf die Herstellungs- oder Anschaffungskosten des Gebäudes zu, die von ihm getragen wurden oder die ihm nach § 11d EStDV steuerlich zugerechnet werden.[2] Seine AfA-Befugnis schließt insoweit die AfA-Befugnis anderer Personen aus.
Der Vorbehaltsnießbraucher darf im Fall der Nutzung zur Vermietung die AfA für das Gebäude wie zuvor als Eigentümer in Anspruch nehmen.[3] Der Zuwendungsnießbraucher kann zwar alle Grundstückskosten, die er zivilrechtlich zu übernehmen hat, im Fall der Vermietung als Werbungskosten bei der Einkunftsermittlung abziehen, nicht abzugsfähig ist bei ihm allerdings die Gebäude-AfA.[4] Lediglich wenn der Zuwendungsnießbraucher Herstellungskosten für von ihm eingebaute Anlagen und Einrichtungen getragen hat, kann er hierfür Abschreibungen geltend machen. Da der Grundstückseigentümer keine Einnahmen aus dem mit dem Nießbrauch belasteten Grundstück erwirtschaften kann, ist er zum Abzug der Gebäude-AfA nicht berechtigt. Ein Vermächtnisnießbraucher kann AfA aufgrund von Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Erblassers nicht in Anspruch nehmen.[5]
Ist das Grundstück gegen Einräumung eines vorbehaltenen dinglichen Wohnrechts übertragen worden, darf der Eigentümer AfA auf das entgeltlich erworbene Gebäude nur in Anspruch nehmen, soweit sie auf den unbelasteten Teil entfällt.[6] Beim zugewendeten dinglichen Wohnrecht darf der Eigentümer AfA auf den mit dem Wohnrecht belasteten Gebäudeteil nur in Anspruch nehmen, soweit das Wohnrecht entgeltlich zugewendet worden ist.[7]
Ein Pächter erlangt keine Rechtsposition, die es ihm erlauben würde, wirtschaftlich über das Grundstück zu verfügen. Denn selbst langfristig angelegte Pachtverträge berechtigen den Pächter regelmäßig nur zur Nutzung des Pachtgegenstands und führen schon deshalb nicht zum Übergang des wirtschaftlichen Eigentums. Dies gilt selbst dann, wenn die Vertragsbeteiligten bei Abschluss des Pachtvertrags ins Auge fassen, dass der Pachtgegenstand nach Ablauf der Pachtzeit an den Pächter veräußert werden soll.[8]
Die Einnahmen und Werbungskosten sind Miteigentümern grundsätzlich nach dem Verhältnis der nach bürgerlichem Recht anzusetzenden Anteile zuzurechnen. Haben die Miteigentümer abweichende Vereinbarungen getroffen, sind diese maßgebend, wenn sie bürgerlich-rechtlich wirksam sind und hierfür wirtschaftlich vernünftige Gründe vorliegen, die grundstücksbezogen sind. AfA oder erhöhte Absetzungen und Sonderabschreibungen können nur demjenigen Miteigentümer zugerechnet werden, der die Anschaffungs- oder Herstellungskosten getragen hat.[9]
Bei Privatgebäuden, die unentgeltlich erworben wurden, bemessen sich die AfA nach den Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Rechtsvorgängers zuzüglich der eigenen Herstellungs- oder Anschaffungskosten. Für die Inanspruchnahme der AfA muss der Rechtsnachfolger in seiner Person – nicht aber zusätzlich auch der Rechtsvorgänger – den objektiven und subjektiven Tatbestand der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung verwirklichen.[10] Als Abschreibungssatz ist der Prozentsatz zugrunde zu legen, der für den Rechtsvorgänger maßgebend sein würde, wenn er noch Eigentümer wäre.[11] Das gilt jedoch nicht für eine beim Schenker eingetretene außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Abnutzung.[12] Der Übernehmer kann die AfA nur bis zu dem Betrag abziehen, der anteilig von der Bemessungsgrundlage des Übergebers nach Abzug der AfA, der erhöhten Absetzungen und Sonderabschreibungen verbleibt.[13] Die Regelung des § 11d Abs. 1 Satz 1 EStDV ist auch im Fall einer mittelbaren Grundstücksschenkung anzuwenden. Wird dem Steuerpflichtigen eine der Erzielung von Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung dienende Eigentumswohnung (einschließlich Inventar) im Wege der mittelbaren Grundstücksschenkung zugewendet, kann er mithin nach § 11d Abs. 1 Satz 1 EStDV AfA auf die vom Schenker getragenen Anschaffungskosten vornehmen.[14]
Bei einem teilentgeltlichen Erwerb eines Grundstücks tritt der Erwerber/Rechtsnachfolger bezüglich des unentgeltlich erworbenen Teils in die Rechtsstellung des Vorgängers ein. Bezüglich des entgeltlich erworbenen Teils hat er eigene Anschaffungskosten, für die er die lineare AfA nach § 7 Abs. 4 EStG in Anspruch nehmen kann. Bei Gebäuden hat dies zur Folge, dass für den unentgeltlich und den entgeltlich erworbenen Teil des Gebäudes unterschiedliche Abschreibungszeiträume laufen.
Die Erbauseinandersetzung kann sowohl als un...
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