Jörg Baetge/Peter Wollmert/... / I. Sachanlagen

1. Komponentenansatz

 

Tz. 30

Stand: EL 31 - ET: 3/2017

Nach dem BilMoG ist es zulässig, Komponenten einer Anlage mit einer geringeren Nutzungsdauer als das Gesamtaggregat in einem HGB-Abschluss gesondert anzusetzen (Komponentenansatz, vgl. HFA des IDW, FN 2009, Rn. 5). Hintergrund für die Zulässigkeit des Komponentenansatzes im HGB-Abschluss ist, dass es nach dem BilMoG nicht mehr erlaubt ist, Aufwandsrückstellungen für Auszahlungen im Zusammenhang mit dem Austausch wesentlicher Teile einer Anlage ratierlich anzusammeln und dadurch den entsprechenden Aufwand auf die Nutzungs­perioden der Komponente zu verteilen.

 

Tz. 31

Stand: EL 31 - ET: 3/2017

Nach dem IFRS für KMU ist für das Sachanlagevermögen in Sec. 17 Property, Plant and Equipment geregelt, dass bestimmte Teile einer Anlage als separate Komponente zu bilanzieren sind. Gesondert zu bilanzierende Komponenten sind

  1. wesentliche Teile, die eine kürzere Nutzungsdauer als das Gesamtaggregat haben und daher regelmäßig ausgetauscht werden müssen (Sec. 17.6, Satz 1),
  2. wesentliche Teile, die zwar eine identische Nutzungsdauer, aber einen vom Gesamtaggregat abweichenden Nutzenverlauf haben (Sec.17.6, Satz 4) und
  3. regelmäßig für die Gesamtanlage durchzuführende wesentliche Inspektionen (Großinspektionen), auch wenn bei diesen keine wesentlichen Teile ausgewechselt werden (Sec. 17.7).

Andere wesentliche Komponenten müssen im Unterschied zu den full IFRS nicht separat angesetzt werden (vgl. Köster, in: Bruns/Eierle et al. (Hrsg.), IFRS for SMEs, Abschn. 17, Rn. 24). Dementsprechend ist die Anwendung des Komponentenansatzes im IFRS für KMU als Ausnahme- und nicht als Regelfall konzipiert ("Other assets shall be depreciated over their useful life" (Sec. 17.16, Satz 2)).

 

Tz. 32

Stand: EL 31 - ET: 3/2017

Haben wesentliche Komponenten einer Sachanlage abweichende Nutzenverläufe, ist es in einem HGB-Abschluss entsprechend den Regeln des IFRS für KMU zulässig, für die Komponenten unterschiedliche Abschreibungsdauern und -methoden anzuwenden. Die Anwendung unterschiedlicher Abschreibungsdauern oder -methoden auf die Komponenten einer Anlage ist dann die gesetzlich vorgeschriebene planmäßige Verteilung der Anschaffungs- und Herstellungskosten der Anlage auf die voraussichtliche Nutzungsdauer (§ 253 Abs. 3 Satz 2 HGB). Lediglich bei Großinspektionen darf der Komponentenansatz im HGB-Abschluss gem. dem HFA des IDW nicht angewendet werden. Die daraus resultierenden Abweichungen eines HGB-Abschlusses im Vergleich zu den Regeln des IFRS für KMU ergeben sich indes erst im Rahmen der Folgebewertung (vgl. Tz. 37). Zudem besteht ein erheblicher Ermessensspielraum, wann eine Inspektion wesentlich ist und es daher nach IFRS für KMU geboten ist, den Komponentenansatz anzuwenden. Da der Komponentenansatz im IFRS für KMU als Ausnahmeregel konzipiert ist, ist es in vielen Fällen nach IFRS für KMU akzeptabel, Inspektionen nicht gesondert zu aktivieren, so dass im HGB-Abschluss die Regeln des IFRS für KMU zur Anwendung des Komponentenansatzes bei Großinspektionen nur selten als nicht erfüllt anzusehen sind (vgl. Brembt 2010, S. 42).

2. Aktivierung von Abbruchkosten, Rückbauverpflichtungen und Fremdkapitalkosten

 

Tz. 33

Stand: EL 31 - ET: 3/2017

Sachanlagen sind nach HGB und IFRS für KMU zu Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzusetzen (§ 253 Abs. 1 Satz 1 HGB bzw. Sec. 17.9). Im Unterschied zum HGB umfassen die Anschaffungskosten nach IFRS für KMU auch den geschätzten Betrag der Kosten zur Erfüllung einer bestehenden Verpflichtung zum Abbruch oder zur Demontage einer Anlage (Sec. 17.17(c)). In gleicher Höhe ist nach den Regeln des IFRS für KMU eine Rückstellung zu erfassen (vgl. Kirsch, IRZ 2008, S. 77; Köster, in: Bruns/Eierle et al. (Hrsg.), IFRS for SMEs, Abschn. 17, Tz. 46–49). Durch das höhere Abschreibungspotenzial der Anlage nach IFRS für KMU werden die Demontagekosten über die Nutzungsdauer der Anlage verteilt. Im HGB-Abschluss ist für eine Abbruch- oder Demontageverpflichtung eine Verbindlichkeitsrückstellung über die geplante Nutzungsdauer der Anlage aufwandswirksam anzusammeln. Dadurch ergibt sich im HGB-Abschluss verglichen mit einer Anwendung der Regeln des IFRS für KMU im Wesentlichen eine erfolgsneutrale Bilanzverkürzung, da sich die Periodenergebnisse – bis auf eine abweichende zeitliche Verteilung des Effekts aus der Diskontierung der Abbruch- oder Demontageverpflichtung – entsprechen.

 

Tz. 34

Stand: EL 31 - ET: 3/2017

Fremdkapitalkosten dürfen in die Herstellungskosten von Sachanlagen nach IFRS für KMU nicht einbezogen werden (Sec. 17.11). Im HGB-Abschluss besteht diesbezüglich ein Wahlrecht (§ 255 Abs. 3 Satz 2 HGB), das entsprechend dem Verbot des IFRS für KMU ausgeübt werden kann.

3. Planmäßige Abschreibung von Sachanlagen und Bewertung zum Festwert

 

Tz. 35

Stand: EL 31 - ET: 3/2017

Abnutzbare Vermögensgegenstände bzw. -werte des Sachanlagevermögens sind nach HGB wie auch nach den Regeln des IFRS für KMU planmäßig abzuschreiben (Sec. 17.15 bzw. § 253 Abs. 3 Satz 1 HGB). Die Determinanten der planmäßigen Abschreibung, dh. der abzuschreibende Betrag, die Abschreibungsmethode und die Abschreibungsdauer, dürfen im Rahmen des zulässigen Ermessens in einem HG...

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