Jörg Baetge/Peter Wollmert/... / B. Konsolidierter Abschluss nach § 315e HGB

I. Zusammenspiel von IAS-VO und § 315e HGB

 

Tz. 2

Stand: EL 36 – ET:10/2018

Die IAS-VO ist unmittelbar geltendes Recht in allen Mitgliedstaaten der EU. Mithin ergibt sich die Pflicht, bei der Aufstellung von konsolidierten Abschlüssen die von der EU übernommenen IFRS (= endorsten IFRS, im Folgenden: EU-IFRS) anzuwenden, unmittelbar aus der IAS-VO; § 315e Abs. 1 HGB ist insoweit deklaratorisch.

 

Tz. 3

Stand: EL 36 – ET:10/2018

Demgegenüber entscheidet sich die Frage, ob eine "Gesellschaft" zur Konzernrechnungslegung verpflichtet ist, nach dem jeweiligen innerstaatlichen Recht (hier: deutschem Recht). Dies ist zum einen das HGB (hier: §§ 290293 HGB, die auch von Kreditinstituten und Versicherungsunternehmen zu beachten sind; §§ 340i und 341j HGB) und zum anderen das PublG (hier: § 11 PublG).

 

Tz. 4

Stand: EL 36 – ET:10/2018

Die IAS-VO eröffnet den Mitgliedstaaten Wahlrechte. Danach kann der Kreis der zur Aufstellung konsolidierter Abschlüsse nach den EU-IFRS verpflichteten oder berechtigten Gesellschaften erweitert werden (in Deutschland mit § 315e Abs. 2 und 3 HGB umgesetzt). Überdies ergänzt § 315e Abs. 1 HGB die Pflicht zur Aufstellung konsolidierter Abschlüsse nach den EU-IFRS um bestimmte Vorschriften des deutschen Bilanzrechts, von denen der deutsche Gesetzgeber nicht entbinden kann (zB Erstellung eines Konzernlageberichts) oder nicht befreien will (zB individualisierte Offenlegung der Vorstandsbezüge); insoweit ist § 315e Abs. 1 HGB konstitutiv (vgl. Tz. 27ff.). § 315e Abs. 1 HGB wurde zuletzt durch das BilRUG geändert (BGBl. I 2015, S. 1245).

II. Persönlicher Anwendungsbereich

1. Kapitalmarktorientierte Gesellschaften

 

Tz. 5

Stand: EL 36 – ET:10/2018

Kapitalmarktorientierte Gesellschaften mit Sitz in einem Mitgliedstaat der EU (nicht auch des EWR) sind nach Art. 4 der IAS-VO verpflichtet, ihre konsolidierten Abschlüsse nach den von der EU übernommenen (= endorsten) internationalen Rechnungslegungsstandards aufzustellen (Art. 2 IAS-VO).

 

Tz. 6

Stand: EL 36 – ET:10/2018

Als Gesellschaft iSd. IAS-VO gelten nach Art. 54 AEUV Gesellschaften, die nach dem Zivil- oder Handelsrecht gegründet wurden, einschließlich Genossenschaften und anderen juristischen Personen, die unter das öffentliche Recht oder das Privatrecht fallen. Ausgenommen sind Gesellschaften, die keinen Erwerbscharakter haben, zB kommunale oder gemeinnützige Unternehmen. Der persönliche Anwendungsbereich der IAS-VO entspricht insoweit dem der europäischen Rechnungslegungsrichtlinien.

Zu beachten ist indes, dass die Konzernrechnungslegungspflicht nach HGB und PublG, die Voraussetzung für die Anwendung der IAS-VO ist, nicht an das Tatbestandsmerkmal "Gesellschaft", sondern an das eines "Mutterunternehmens" anknüpft. Praktische Bedeutung hat dies indes kaum, da Kapitalgesellschaften (§ 290 HGB) und haftungsbeschränkte Personenhandelsgesellschaften (§ 264a HGB) sowohl Gesellschaften iSd. IAS-VO als auch Unternehmen iSd. HGB sind (im Folgenden wird deshalb der Begriff des Mutterunternehmens verwendet). Nach dem Beck Bil.-Komm. (11. Aufl., § 315e HGB Anm. 20) sind dagegen Einzelkaufleute und Stiftungen keine Gesellschaften iSd. IAS-VO. Dies dürfte auch für Vereine gelten (so LG München I, Beschluss vom 30.08.2001, DB 2003, S. 1316. Kritisch zu diesem Beschluss Segna, DB 2003, S. 1311 und Niehus, DB 2003, S. 1125).

 

Tz. 7

Stand: EL 36 – ET:10/2018

Ob eine Gesellschaft "kapitalmarktorientiert" ist, bestimmt sich nach Art. 4 der IAS-VO, nicht nach § 264d HGB, der mit dem Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz (BilMoG; BGBl. I 2009, S. 1102) im Jahr 2009 ins HGB eingeführt wurde. Kapitalmarktorientiert iSd. Art. 4 der IAS-VO ist eine Gesellschaft, deren Wertpapiere am jeweiligen Bilanzstichtag in einem beliebigen Mitgliedstaat der EU (nicht auch des EWR) zum Handel an einem geregelten Markt iSd. Art. 1 Abs. 13 der sog. Wertpapierdienstleistungsrichtlinie zugelassen sind (Richtlinie 93/22/EWG, ABl. EG L 141 vom 11. Juni 1993, S. 27; ersetzt durch die Finanzmarktrichtlinie (engl. Markets in Financial Instruments Directive (MiFID) 2004/39/EG, ABl. EG L 145 vom 30. April 2004, S. 1ff.; diese wiederum zum Teil neu gefasst mit der Richtlinie 2014/65/EU (MiFID II), ABl. EU L 173 vom 12. Juni 2014, S. 349ff. und zum Teil ersetzt durch die Finanzmarktverordnung (engl. Markets in Financial Instruments Regulation (MiFIR), EU-Verordnung Nr. 600/2014, ABl. EU L 173 vom 12. Juni 2014, S. 84ff).

Für die Qualifikation einer Gesellschaft als "kapitalmarktorientiert" sind die Verhältnisse am Bilanzstichtag maßgeblich. Dies ergibt sich nicht nur aus dem Wortlaut des Art. 4 der IAS-VO, sondern auch systematisch aus der Pflicht zur (Konzern-) Rechnungslegung, die sich stichtagsbezogen bestimmt.

Damit eine Gesellschaft "kapitalmarktorientiert" ist, muss sie selbst Emittent von Wertpapieren sein. Emittiert lediglich ein Tochterunternehmen Wertpapiere an einem geregelten Markt in der EU, begründet dies für die (Mutter-)Gesellschaft keine Konzernrechnungslegungspflicht nach den EU-IFRS; eine Zurechnung ("Infizierung") der Kapitalmarktorientierung von einem Tochter- an das Mutterunternehmen scheidet aus (so auch Busse vo...

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