Jörg Baetge/Peter Wollmert/Hans-Jürgen Kirsch/Peter Oser ... / 4. Versicherungsmathematische Annahmen

Tz. 41

Stand: EL 45 - ET: 11/2021

Die Höhe des versicherungsmathematischen Barwerts hängt erheblich von den getroffenen versicherungsmathematischen Annahmen ab. Die je nach Planformel maßgeblichen Annahmen, wie zB

• Diskontierungszinssatz,
• Entgeltstruktur,
• bei Berücksichtigung zukünftiger Entgeltentwicklungen zugrunde gelegte Steigerungsraten (auch für Rentenanpassungen),
• demographische Annahmen, wie zB Sterbewahrscheinlichkeit, Invalidisierungsrate, Frühverrentung sowie Fluktuationsrate der Arbeitnehmer

sind gem. IAS 26.18 anzugeben und gem. IAS 26.35 (e) zu beschreiben.

Tz. 42

Stand: EL 45 - ET: 11/2021

Auch jede Änderung einer oder mehrerer versicherungsmathematischer Annahmen, die sich maßgeblich auf die Höhe des versicherungsmathematischen Barwerts ausgewirkt hat, ist anzugeben (IAS 26.18). Eine Sensitivitätsanalyse, wie diese nach IAS 19.145 vorgesehen ist, ist nicht erforderlich (aA Mühlberger/ Stöckler, in: Thiele/von Keitz/Brücks, IAS 26, Rz. 126). Ob eine Veränderung "erheblich (significant)" ist, muss im Einzelfall geklärt werden. Vorstellbar ist zB eine Grenze von 5 % des bisherigen versicherungsmathematischen Barwerts, ab deren Über- oder Unterschreitung ein Einfluss als maßgeblich eingestuft werden kann.

Tz. 43

Stand: EL 45 - ET: 11/2021

Mit Ausnahme der Entgeltstruktur werden in IAS 26 die der Barwertberechnung zugrunde zu legenden Bewertungsparameter nicht näher erörtert. Insoweit kann gem. IAS 8.10 iVm. IAS 8.11 (a) auf die Bewertungsvorschriften des IAS 19 zurückgegriffen werden (vgl. hierzu im Detail IFRS-Komm, Teil B, IAS 19, Tz. 139ff.). IAS 26.18 und IAS 26.23 eröffnen das Wahlrecht, die zum Zeitpunkt der Bewertung gültigen Entgelte oder geschätzte zukünftige Entgelte als Basis zugrunde zu legen. Der Altersversorgungsplan hat über die Ausübung dieses Wahlrechts entsprechend zu berichten (IAS 26.18; sa. IAS 26.35 (d)).

Tz. 44

Stand: EL 45 - ET: 11/2021

Folgende Argumente werden in IAS 26.24 für den Ansatz gegenwärtiger Entgelte genannt:

• Der versicherungsmathematische Barwert der zugesagten Versorgungsleistungen, also die Summe der gegenwärtig auf die einzelnen Begünstigten eines Altersversorgungsplans entfallenden Beträge, kann objektiver ermittelt werden als unter Berücksichtigung von zukünftig geschätzten Entgelten, da weniger Annahmen zu treffen sind.
• Ein Anstieg der Versorgungsleistungen, verursacht durch ein Ansteigen der Entgelte, führt erst zum Zeitpunkt der Entgelterhöhung zu einer Verpflichtung des Altersversorgungsplans.
• Ein versicherungsmathematischer Barwert von zugesagten Versorgungsleistungen, zu dessen Ermittlung gegenwärtige Entgeltstufen verwendet werden, liegt im Allgemeinen näher an dem zu zahlenden Betrag, wenn der Altersversorgungsplan gekündigt oder aufgelöst werden sollte.

Das Argument, auf der Basis gegenwärtiger Entgeltstrukturen objektivere Zahlen ermitteln zu können, ist als untergeordnet einzustufen, da Ermessensspielräume auch in anderen Fragen, zB bei der Bestimmung des Zinssatzes für die Diskontierung, bestehen. Im Rahmen einer reinen Stichtagsbetrachtung ist zwar die Aussage, dass die entsprechende Verbindlichkeit erst zum Zeitpunkt der Entgelterhöhung besteht, zutreffend. In Fällen, in denen die Versorgungsleistungen etwa von der Höhe des Endgehalts abhängen, wächst die Verpflichtung des Arbeitgebers beim Ansatz des lediglich jeweils herrschenden Entgeltniveaus im letzten Teil der Arbeitszeit eines Arbeitnehmers ggf. überproportional. Eine mögliche Auflösung oder Kündigung eines Altersversorgungsplans kann unter dem going concern-Aspekt, eine der Basisannahmen im Rahmenkonzept der IASB-Rechnungslegung (CF.3.9), nicht als Argument gegen den Ansatz künftiger Lohn- und Gehaltsentwicklungen angeführt werden. Zudem ist die Auflösung eines Altersversorgungsplans etwa nach deutschem Arbeitsrecht praktisch nicht möglich. Ungeachtet dessen lässt IAS 26 gleichwohl ua. auf Basis der in IAS 26.24 genannten Argumente die Außerachtlassung von künftigen Lohn- und Gehaltsentwicklungen bei der Ermittlung des versicherungsmathematischen Barwerts der Altersversorgungsverpflichtung zu.

Tz. 45

Stand: EL 45 - ET: 11/2021

Folgende Argumente, die für den Ansatz von geschätzten zukünftigen Entgelten sprechen, werden in IAS 26.25 genannt:

• Finanzielle Informationen sollten auf der Basis einer Unternehmensfortführung am jeweiligen Bilanzstichtag (going concern) erstellt werden, ohne Rücksicht darauf, ob Annahmen und Schätzungen getroffen werden müssen.
• Bei endgehaltsabhängigen Altersversorgungsplänen bestimmen sich die Versorgungsleistungen nach den Entgelten zum Zeitpunkt der Pensionierung oder nach Durchschnittsentgelten kurz vor der Pensionierung; folglich müssen die dann geltenden Größen geschätzt werden.
• Die Nichtberücksichtigung von zukünftigen Entgeltsteigerungen kann, wenn die meisten Fonds bei ihrer Finanzierung zukünftige Entgeltsteigerungen berücksichtigen, möglicherweise dazu führen, dass der Fonds eine (angebliche) Überdotierung ausweist, obwohl dies in Wirklichkeit nicht der Fall i...