1. Vorbemerkung

Tz. 150

Stand: EL 32 – ET: 5/2017

Mit der Kapitalkonsolidierung nach der Erwerbsmethode gem. IFRS 3 sind die identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden des erworbenen Unternehmens in der Konzernbilanz anzusetzen. An die Stelle der im Abschluss des Mutterunternehmens erfassten Beteiligung treten die Vermögenswerte und Schulden des Tochterunternehmens (vgl. IFRS 10.B86 iVm. IFRS 3). Der Erwerbsmethode liegt dabei die Konzeption zugrunde, dass das Mutterunternehmen ein Bündel einzelner Vermögenswerte und Schulden unmittelbar erworben hat (Einzelerwerbsfiktion; vgl. auch Tz. 96). Während dies nach IFRS 3 (2004) noch als Verteilung der Anschaffungskosten des Erwerbs auf die erworbenen Vermögenswerte und Schulden bezeichnet wird (allocating the cost of the business combination), wird in IFRS 3 (rev. 2008) der Ansatz der erworbenen Vermögenswerte und Schulden in den Mittelpunkt der Betrachtung gestellt. Generell liegt ein Tausch von Gegenleistung und erhaltenen Vermögenswerten und Schulden zu beizulegenden Zeitwerten vor. Der Ansatz (und die Bewertung) der Vermögenswerte und Schulden sind damit konzeptionell gleich geblieben. Die übertragene Gegenleistung kommt dagegen (nur noch) bei der Ermittlung des Goodwills in Betracht (vgl. hierzu Tz. 258 ff.). Beim Ansatz der Vermögenswerte und Schulden ist zu klären, welche Vermögenswerte und Schulden des Tochterunternehmens in der Konzernbilanz angesetzt werden. Die Vermögenswerte und Schulden werden damit nicht ungeprüft in die Konzernbilanz übernommen. Ferner sind alle Transaktionen und Ereignisse, die vom Erwerber, vom erworbenen Unternehmens, aber auch von den Anteilseignern der beiden beteiligten Unternehmen durchgeführt wurden oder mit diesen Gruppen in Verbindung stehen und im Zusammenhang mit dem Unternehmenszusammenschluss stehen, daraufhin zu prüfen, ob sie Sachverhalte darstellen, die im Rahmen des Unternehmenszusammenschlusses zu berücksichtigen sind (IFRS 3.51–53; vgl. bereits IASCF, IASB Update, April 2004, S. 1).

Tz. 151

Stand: EL 32 – ET: 5/2017

Da der Konzernabschluss des Mutterunternehmens dem Einzelabschluss eines rechtlich selbständigen Unternehmens mit unselbständigen Betriebsstätten entsprechen soll (vgl. auch IFRS 10.B86), müssen die zugrunde liegenden Abschlüsse vereinheitlicht werden. Bei einem Konzernabschluss nach IFRS sind demzufolge die Einzelabschlüsse der einbezogenen Unternehmen nach den Regelungen des IASB zu vereinheitlichen (zum allgemeinen Vorgehen der Erstellung eines Konzernabschlusses vgl. Tz. 96). Die für die Vereinheitlichung notwendigen Anpassungen an die konzerneinheitlichen Bilanzierungsregeln werden in den sog. IFRS-Bilanzen II (der Begriff IFRS-Bilanz II wird analog zum deutschen Begriff Handelsbilanz II und zur deutschen Vorgehensweise verwendet, dh., in den IFRS-Bilanzen II werden die Einzelabschlüsse der einzubeziehenden Unternehmen jeweils an die konzerneinheitlichen Ansatz- und Bewertungsvorschriften angepasst; vgl. zur analogen deutschen Vorgehensweise Baetge/Kirsch/Thiele, 11. Aufl., 2015, S. 71 f.) vorgenommen (zum Umfang der Vereinheitlichung vgl. IFRS-Komm., Teil B, IFRS 10, Tz. 243 ff.). Der Ansatz von Vermögenswerten und Schulden im Konzernabschluss richtet sich nicht zwingend nach dem Ansatz in den zugrunde liegenden IFRS-Einzelabschlüssen I der einzubeziehenden Unternehmen. Der IFRS-Einzelabschluss I ist der ursprüngliche Abschluss des Konzernunternehmens.

Tz. 152

Stand: EL 32 – ET: 5/2017

Im Konzernabschluss sind alle aus Sicht des erwerbenden Unternehmens identifizierbaren Vermögenswerte und Schulden zu erfassen (IFRS 3.10), unabhängig davon, ob sie bereits in der Bilanz des erworbenen Unternehmens erfasst waren oder nicht (zur Identifikation des erwerbenden Unternehmens vgl. Tz. 105 ff.). Vermögenswerte und Schulden, die nicht den Ansatzkriterien des IFRS 3.11 f. genügen, gelten nicht als identifizierbare Vermögenswerte und Schulden und dürfen demnach nicht in der Konzernbilanz angesetzt werden. Zum Beispiel geht ein immaterieller Vermögenswert, der zwar die Definitionskriterien nach IAS 38 erfüllt, dessen beizulegender Zeitwert indes nicht zuverlässig ermittelt werden kann, im Goodwill auf (IAS 38.34).Verglichen mit den in den Einzelabschlüssen des erworbenen Unternehmens angesetzten Vermögenswerten und Schulden können im IFRS-Konzernabschluss Vermögenswerte und Schulden angesetzt sein, die

1)	ebenfalls im Einzelabschluss des erworbenen Unternehmens angesetzt sind;
2)	nicht in den Einzelabschlüssen des erworbenen Unternehmens enthalten sind, weil im Einzelabschluss (nationale) Aktivierungs- und Passivierungswahlrechte bzw. -verbote vorliegen, die im Konzernabschluss nicht gegeben sind bzw. neu ausgeübt werden; der zugrunde liegende Sachverhalt im Konzern anders zu beurteilen ist;
3)	erst im Zusammenhang mit dem Unternehmenszusammenschluss entstanden sind und daher angesetzt werden müssen.

Darüber hinaus können in einem IFRS-Konzernabschluss einige Vermögenswerte und Schulden nicht enthalten sein, die in den Einze...