1. Abgrenzung

a. Nichtänderungen

Tz. 76

Stand: EL 49 – ET: 02/2023

Eine Änderung setzt voraus, dass etwas Gegebenes anders behandelt wird als zuvor. Dementsprechend ist keine Änderung gegeben, wenn ein Sachverhalt erstmalig bei einem nach IFRS bilanzierenden Unternehmen gegeben ist. Folgerichtig stellt IAS 8.16 klar, dass keine Änderung von Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden gegeben ist, wenn Geschäftsvorfälle, Ereignisse oder Umstände gegeben sind, die vorher nicht gegeben waren oder die sich von in der Vergangenheit gegebenen Geschäftsvorfällen, Ereignissen oder Umständen unterscheiden.

Tz. 77

Stand: EL 49 – ET: 02/2023

Aus der Umschreibung ergibt sich, dass der Grundsatz der Stetigkeit nicht nur für dieselben Vermögenswerte und Schulden, sondern für sämtliche gleichartigen Ereignisse und Geschäftsvorfälle gilt, und dass die Ausübung eines Wahlrechts auch für künftige gleichartige Ereignisse und Geschäftsvorfälle dem Grundsatz der Stetigkeit unterliegt.

Tz. 78

Stand: EL 49 – ET: 02/2023

Darüber hinaus stellt IAS 8.16 klar, dass auch in den Fällen keine Änderung von Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden vorliegt, wenn gegebene Geschäftsvorfälle, Ereignisse und Umstände in der Vergangenheit unwesentlich (zur Definition von Unwesentlichkeit vgl. Tz. 136ff.) waren und daher eine andere Bilanzierungs- und Bewertungsmethode angewendet wurde. Eine Darstellung derartiger Fälle als Änderung der Bilanzierungs- und Bewertungsmethode könnte den Schluss zulassen, dass die Darstellung in Vorjahresabschlüssen fehlerhaft war. Insofern erscheint es sachgerecht, bislang unwesentliche Sachverhalte zuvor mit nicht gegebenen Sachverhalten gleichzusetzen.

Tz. 79

Stand: EL 49 – ET: 02/2023

Über die Regelung in IAS 8.16 hinaus enthalten weder IAS 8 noch andere Standards Vorschriften, wie die Abbildung solcher Sachverhalte vorzunehmen ist. In der Praxis findet sich die Fragestellung einer sachgerechten Abbildung solcher Fälle regelmäßig im Zusammenhang mit der erstmaligen Einbeziehung bislang nicht konsolidierter, weil unwesentlicher Tochterunternehmen. In diesem Fall erscheint es sachgerecht, die Erstkonsolidierung auf die Wertverhältnisse zum Zeitpunkt des Erwerbs oder der Gründung des Tochterunternehmens zurückzubeziehen. Der rechnerische konsolidierungstechnische Effekt aus der Fortentwicklung von Zeitwertanpassungen (stille Reserven bzw. Lasten) bzw. eines verbleibenden positiven oder negativen Geschäftswertes seit dem Erstkonsolidierungsstichtag bis zum Beginn der ersten dargestellten Periode sowie aus bei dem Tochterunternehmen seit Erwerb bzw. Gründung bis zu diesem Zeitpunkt entstandene Gewinne oder Verluste sind dann mit den Gewinnrücklagen zu Beginn der frühesten dargestellten Periode erfolgsneutral und offen zu verrechnen. Dies entspricht materiell der Vorgehensweise bei freiwilligen Änderungen von Bilanzierungs- oder Bewertungsmethoden.

Eine Erstkonsolidierung auf Basis der Wertverhältnisse zum Beginn der Berichtsperiode der erstmaligen Konsolidierung des bislang unwesentlichen Tochterunternehmens erscheint aus Vereinfachungsgründen ebenfalls zulässig. Eine ggf. auftretende Differenz kann alternativ entweder mit den Gewinnrücklagen verrechnet oder erfolgswirksam erfasst werden, wobei eine stetige Anwendung der Vorgehensweise erforderlich ist.

b. Sonstige Ausnahmen

Tz. 80

Stand: EL 49 – ET: 02/2023

Über die sog. Nichtänderungen (vgl. Tz. 76ff.) hinaus wird in IAS 8.17 klargestellt, dass die Regelungen zur Änderung von Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden gem. IAS 8.19ff. keine Anwendung finden, wenn ein Unternehmen für seine Sachanlagen oder immateriellen Vermögenswerte erstmalig von der Anschaffungskostenmethode auf die Neubewertungsmethode übergeht (IAS 8.17f.). IAS 16 und IAS 38 enthalten eigene Vorschriften, die beim Übergang zu beachten sind und die die Praktikabilität des Übergangs sicherstellen sollen (vgl. insbesondere IAS 16.35, IAS 38.80). Es empfiehlt sich zur Vermeidung der Anwendung zweier verschiedener Bilanzierungsmethoden für eine bestimmte Gruppe von Vermögenswerten innerhalb eines Geschäftsjahres, derartige Entscheidungen zu Beginn eines Geschäftsjahres zu treffen. Die Regelung in IAS 8.17 ist notwendig, um eine Konfliktsituation zwischen den in IAS 16 und IAS 38 enthaltenen Spezialregelungen und den allgemeinen Regelungen zur Änderung von Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden in IAS 8.19ff. zu vermeiden. Die Neubewertung ist auf den Zeitpunkt, an dem die Entscheidung zur Anwendung der Neubewertungsmethode getroffen wurde, durchzuführen. Eine retrospektive Anwendung ist nicht vorzunehmen. Dies gilt auch in den Fällen, in denen im zweiten Halbjahr des Geschäftsjahres der Übergang von der Anschaffungskostenmethode auf die Neubewertungsmethode beschlossen wird und im Zwischenbericht zum ersten Halbjahr des Geschäftsjahres noch die Anschaffungskostenmethode angewendet wurde.

Tz. 81

Stand: EL 49 – ET: 02/2023

Der Übergang von der Neubewertungsmethode auf das Anschaffungskostenmodell ist in IAS 8.17f. nicht geregelt. Folglich sind hierauf die allgemeinen Regelungen in ...