Übertragung einer Rücklage in Ergänzungsbilanzen

Üben die Mitunternehmer das Wahlrecht zur Übertragung der Rücklage auf ein Reinvestitionsobjekt einheitlich in der Gesamthandsbilanz aus, wird ihnen der Gewinn aus der späteren Veräußerung des Reinvestitionsobjekts entsprechend ihrer Beteiligung im Veräußerungszeitpunkt zugerechnet.

Einem Mitunternehmer ist für die Bildung einer weiteren Rücklage nach § 6b Abs. 3 EStG nur dann ein höherer Veräußerungsgewinn zuzurechnen, wenn für ihn bei der Übertragung der Rücklage entsprechend seiner damaligen höheren Beteiligung Korrekturwerte in einer Ergänzungsbilanz gebildet worden sind.

Streit über Höhe der Rücklage

Mit ihrer Klage wandte sich die KG gegen die vom Beklagten im Rahmen der gesonderten und einheitlichen Feststellung angesetzte Höhe der für einen Kommanditisten gebildeten Rücklage nach § 6b Abs. 3 EStG.

Die KG erwarb im Jahr 2006 ein Grundstück, auf das sie eine nach Veräußerung eines anderen Grundstücks gebildete Rücklage nach § 6b Abs. 3 EStG übertrug und diese in ihrer Gesamtbilanz als Sonderposten mit Rücklagenanteil auswies. Zu diesem Zeitpunkt war der Kommanditist zu 95 % an der KG beteiligt. Die Beteiligung verminderte sich in der Folgezeit bis 2012 durch Aufnahme eines weiteren Kommanditisten auf 36 %. Im Jahr 2013 veräußerte die KG das Grundstück und erfasste für den Kommanditisten den ihm zustehenden anteiligen Veräußerungsgewinn in Höhe von 47,5 % als neue Rücklage nach § 6b Abs. 3 EStG in dessen Ergänzungsbilanz.

Das Finanzamt vertrat demgegenüber im Anschluss an eine Außenprüfung die Auffassung, dass die Rücklage für den Kommanditisten lediglich im Umfang seiner Beteiligung zum Zeitpunkt der Veräußerung von 36 % hätte gebildet werden dürfen. Der falsche Bilanzansatz sei in der ersten verfahrensrechtlich noch änderbaren Ergänzungsbilanz für das Jahr 2015 zu korrigieren.

FG: Keine Grundlage für abweichende Korrekturwerte

Das FG hat sich der Rechtsauffassung des Finanzamts angeschlossen und die Klage abgewiesen. Die Voraussetzungen für die Bildung der Rücklage nach § 6b Abs. 3 EStG hätten dem Grunde nach vorgelegen. Der für die Höhe der Rücklage maßgebliche Gewinn aus der Veräußerung des Grundstücks sei entsprechend der Beteiligung zum Zeitpunkt der Veräußerung zu 36 % auf den Kommanditisten entfallen.

Zu diesem Veräußerungsgewinn sei der auf das Grundstück übertragene und zum Veräußerungszeitpunkt aufgelöste Sonderposten mit Rücklagenanteil nach § 6b Abs. 3 Satz 4 EStG beim Kommanditisten mit einem Anteil von 36 % hinzuzurechnen. Für die von der Klägerin begehrte höhere Hinzurechnung fehle es an einer für den Kommanditisten geführten Ergänzungsbilanz, aus der sich abweichende Korrekturwerte zur Gesamthandsbilanz der KG ergäben.

Gesellschafterbezogene Ausübung des Bilanzierungswahlrechts 

Denn die Mitunternehmer der KG hätten ihr Wahlrecht nach § 6b EStG bei der Anschaffung des Grundstücks im Jahr 2006 ausschließlich in der Gesamthandsbilanz der KG ausgeübt. Für die gesellschafterbezogene Ausübung des Bilanzierungswahlrechts reicht es nach Auffassung des FG nicht aus, dass sich abweichende Korrekturwerte zur Gesamthandsbilanz aus anderweitigen Unterlagen wie der Gewinn- und Verlustrechnung ergäben.

Der Beklagte habe die fehlerhaft gebildete Rücklage für den Kommanditisten im Wirtschaftsjahr 2014 nach dem Grundsatz des formellen Bilanzzusammenhangs in der ersten noch offenen Bilanz für das Wirtschaftsjahr 2015 in Höhe der fehlerhaften 11,5 % auflösen dürfen.

Schleswig-Holsteinisches FG, Urteil v 10.7.2024, 2 K 14/23, veröffentlicht in Newsletter II/2025