Beteiligung eines Kommanditisten als atypischer Gesellschafter der KG

Hintergrund

Die X-GmbH u. Co. KG betrieb einen Einzelhandel. Persönlich haftender Gesellschafter ohne Einlage war die X-GmbH. Alleinige Kommanditisten waren Herr X und Frau X. In 2000 beteiligte sich Frau X zusätzlich als atypische stille Gesellschafterin an der KG. Die KG war sonach tätige Gesellschafterin (Inhaberin des Handelsgeschäfts) der KG u. Still. 

Für die KG war auf den 31.12.2000 ein vortragsfähiger Gewerbeverlust von 1,9 Mio. DM festgestellt worden. Das FA vertrat die Auffassung, dieser Verlust könne nicht in voller Höhe vom Gewerbeertrag der KG u. Still abgezogen werden. Vielmehr dürfe bei der Ermittlung des verbliebenden Gewerbeertrags 2001 und der Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlusts auf den 31.12.2001 nur der auf die KG entfallende Teil des Gewerbeertrags (1600/2416 des gesamten Gewerbeertrags) mit dem zum 31.12.2000 festgestellten vortragsfähigen Gewerbeverlust verrechnet werden. Das FG bestätigte diese Beurteilung und wies die Klage ab.

Entscheidung

Der BFH ist ebenfalls der Meinung, dass der für die KG festgestellte vortragsfähige Gewerbeverlust nur insoweit vom Gewerbeertrag der KG u. Still abgezogen werden kann, als der von der KG u. Still erzielte Gewerbeertrag auf die KG entfällt.

Bringt der bisherige Einzelunternehmer seinen Betrieb in eine Personengesellschaft ein, geht der Verlust dem Einzelunternehmer nicht verloren, sofern die Unternehmensidentität gewahrt bleibt. Mit dem auf ihn entfallenden Gewerbeertrag kann er zuvor als Einzelunternehmer erlittene Verluste verrechnen. Nicht anderes kann es sein, wenn eine Personengesellschaft ihren Betrieb in eine andere Personengesellschaft einbringt, auch wenn dadurch eine doppelstöckige Struktur entsteht. Vortragsfähige Verluste der im Zeitpunkt der Einbringung beteiligten Mitunternehmer können demnach mit dem Teil des Gewerbeertrags der Untergesellschaft verrechnet werden, der auf die Obergesellschaft entfällt.    

Im Streitfall ist durch die Errichtung der stillen Gesellschaft ist eine doppelstöckige Struktur entstanden. Die KG wurde Gesellschafterin der atypisch stillen Gesellschaft und damit zur Obergesellschaft. Frau X war somit zugleich als Kommanditistin an der Obergesellschaft und als stille Gesellschafterin an der Untergesellschaft beteiligt. Die Einbringung des Betriebs der KG in die stille Gesellschaft bedeutet, dass die Verluste mit dem Teil des Gewerbeertrags der stillen Gesellschaft verrechnet werden können, der auf die KG (und damit mittelbar auf deren damalige Gesellschafter) entfällt. Soweit der Gewerbeertrag auf die stille Gesellschafterin entfällt, können die Verluste nicht zur Verrechnung genutzt werden, auch wenn es sich bei der Gesellschafterin um dieselbe Person handelt.

Hinweis

Mit der Revision wurde im Wesentlichen vorgetragen, es sei keine Ober- und Untergesellschaft entstanden, da Frau X als stille Gesellschafterin identisch mit der Kommanditistin sei und damit wirtschaftlich lediglich eine Änderung der Beteiligungsquote vorgelegen habe. Dieser Argumentation wurde vom BFH mit der Begründung widersprochen, da die stille Gesellschaft als atypische stille Gesellschaft und damit als eigenständige Mitunternehmerschaft ausgeformt worden sei, könne die stille Einlage nicht mit der Kommanditbeteiligung zu einer einheitlichen Mitunternehmerstellung zusammengefasst werden.

Da in den Bescheiden zahlenmäßige Widersprüche bestanden, verwies der BFH die Sache zur weiteren Klärung an das FG zurück.