Wer ist bei der Erstellung von Biogasanlagen Steuerschuldner für die Umsatzsteuer? Bild: Michael Bamberger

Module einer Biogasanlage zur Erzeugung von Biogas und damit mittelbar zur Erzeugung von Strom sind Betriebsvorrichtungen. Jedoch ist die Erstellung einer Betriebsvorrichtung auf einem Grundstück für das Streitjahr 2007 keine Bauleistung i. S. d. § 13b 1 Satz 1 Nr. 4 UStG (a. F.) UStG.

Streitig ist der Vorsteuerabzug der Klägerin für 2007 aus Rechnungen von Subunternehmern und der Erlass von Nachzahlungszinsen im Zusammenhang mit der Rückforderung des Vorsteuerabzugs.

Erstellung einer Biogasanlage 

Die klagende GmbH errichtete 2007 als Generalunternehmerin für die Auftraggeberin einen Bioenergiepark zur Erzeugung von Biogas aus nachwachsenden Rohstoffen (Mais, Getreide, Gülle) Biogas und zur Stromerzeugung aus der Verbrennungsenergie in Elektroenergie. Die GmbH hat aus den von den Subunternehmern gesondert in Rechnung gestellten Umsatzsteuern für die starkstromtechnischen Erschließung des Parks den Vorsteuerabzug vorgenommen. Die Subunternehmer hatten diese Umsatzsteuer an das Finanzamt entrichtet.

Nach Auffassung des Finanzamts sind die Leistungen der Subunternehmer Bauleistungen im Sinne des § 13b Abs. 2 UStG. Da somit die GmbH als Leistungsempfänger der Umsatzsteuerschuldner sei, forderte das Finanzamt von der GmbH den Vorsteuerabzug aus den Subunternehmer-Rechnungen nebst Nachzahlungszinsen zurück.

Einspruch gegen die Vorsteuerrückforderung 

Daraufhin erteilten die Subunternehmer in 2012 der GmbH eine Gutschrift zur ursprünglichen Rechnung, nunmehr ohne Berechnung von Umsatzsteuer unter Hinweis auf § 13b UStG. Die vom Finanzamt daraufhin zurückgezahlte Umsatzsteuer erstatteten die Subunternehmer der GmbH. Gegen die Vorsteuerrückforderung legte die GmbH Einspruch ein und beantragte zusätzlich den Erlass der festgesetzten Zinsen aus sachlichen Billigkeitsgründen, da weder der GmbH noch den Subunternehmern aus dem Gesamtvorgang ein Liquiditätsvorteil entstanden sei.

Wem steht der Vorsteuerabzug zu? 

Entgegen der Auffassung des Finanzamts steht der GmbH der Vorsteuerabzug aus den Rechnungen der Subunternehmer zu, da es sich bei deren Leistungen nach der BFH-Rechtsprechung nicht um „Bauleistungen“ im Sinne des § 13b Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG (a. F.) handelte.  

Betriebsvorrichtungen sind nach Auffassung des Finanzgerichts für die Frage der Steuerschuldnerschaft nach § 13b 1 Satz 1 Nr. 4 UStG (a. F.) keine Bauwerks- und damit auch keine Grundstücksbestandteile. Nach Auffassung des Bundesfinanzhofs (Urteil v. 28.8.2014, V R 7/14, BStBl II 2015 S. 682 und Beschluss v. 24.5.2016, BFH/NV 2016 S. 1309) dienen Betriebsvorrichtungen (hier die Module) gegenüber dem Bauwerk eigenständigen Zwecken (hier der Erzeugung von Biogas und Energie). Sie haben daher keine Funktion für das Bauwerk, sondern sind dort lediglich untergebracht. Die durch die in 2015 erfolgte Änderung des § 13b Abs. 2 Nr. 4 Satz 2 UStG (n. F.) vorgenommene gesetzliche Erweiterung des Grundstücksbegriffs findet nach § 27 Abs. 1 UStG auf die hier streitgegenständlichen Umsätze des Jahres 2007 keine Anwendung.
Dem Vorsteuerabzug der GmbH stehe auch nicht entgegen, dass die Subunternehmer der GmbH die ursprünglich mit Umsatzsteuerausweis ausgestellten Rechnungen in 2012 entsprechend der Auffassung des Finanzamts ohne Umsatzsteuerausweis und unter Hinweis auf § 13 UStG „korrigierten“. Enthält - wie hier - die ursprüngliche Rechnung keine falschen oder unvollständigen Angaben (mit Umsatzsteuer), stellt eine nachträgliche „Berichtigung der Rechnung“ keine Rechnungsberichtigung nach § 31 Abs. 5 S. 1 UStDV dar. Entscheidend ist daher vorliegend allein, ob die ursprünglichen Rechnungen der Subunternehmer hinsichtlich des Vorsteuerausweises tatsächlich richtig oder falsch waren.
Der Zinsbescheid ist in Folge der zu erfolgenden Abänderung des Umsatzsteuerbescheids 2007 (Grundlagenbescheid) gemäß § 233 a Abs. 5 AO zu ändern. 

Neufassung des § 13b UStG 

Durch die Neufassung von § 13 b Abs. 2 Nr. 4 UStG durch das Gesetz vom 2.11.2015 (vgl. auch Abschn. 3a.3 Abs. 2 S. 3 UStAE) sind – entgegen der BFH- und FG-Rechtsprechung – Betriebsvorrichtungen als Bauwerke im Sinne des § 13 b Abs. 2 Nr. 4 UStG. So zählen z. B. auch Freiland-Photovoltaikanlagen zu den o.g. Bauleistungen (vgl. OFD Karlsruhe, USt-Kartei Karte 1 zu S 7279 v. 31.1.2017).  

Gegen das Urteil hat die Verwaltung Revision eingelegt (Az. beim BFH XI R 10/17). Es bleibt abzuwarten, ob der Bundesfinanzhof seine bisherige Rechtsprechung insoweit ändert.

Sächsisches FG, Urteil v. 1.2.2017, 2 K 1209/16 

Schlagworte zum Thema:  Biogasanlage, Bauleistung, Reverse-Charge-Verfahren, Vorsteuerabzug

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