Auch die reguläre Anpassung der Renten anhand des aktuellen Rentenwertes (Ost) gemäß § 255a SGB VI stellt eine regelmäßige Anpassung i.S. des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa Satz 7 EStG dar und führt daher nicht zur Neuberechnung des steuerfreien Teils der Altersrente.
Hintergrund: Anpassung der Renten im Beitrittsgebiet
X und seine inzwischen verstorbene Ehefrau wohnten im Beitrittsgebiet und bezogen in den Streitjahren 2014/2015 Altersrenten aus der gesetzlichen Rentenversicherung, berechnet nach dem aktuellen Rentenwert (Ost). Die Einnahmen wurden um den steuerfreien Teil der Rente (Rentenfreibetrag) gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa Satz 4 EStG gekürzt und als sonstige Einkünfte besteuert.
X beantragte die Berücksichtigung höherer Rentenfreibeträge. Denn aufgrund der Angleichung des allgemeinen Rentenwerts (Ost) an den allgemeinen Rentenwert sei der Rentenfreibetrag für die betroffenen Rentner im Beitrittsgebiet zu niedrig bemessen. Dieser müsse entsprechend den Angleichungen dynamisiert werden.
Das FG wies die Klage ab. Der Gesetzgeber habe im Alterseinkünftegesetz (AltEinkG) nicht zwischen regelmäßigen Rentenanpassungen und der Angleichung des aktuellen Rentenwertes (Ost) an den aktuellen Rentenwert unterscheiden wollen. Mit der Revision wandte X ein, ohne Neuberechnung des Rentenfreibetrags werde ein Rentner im Beitrittsgebiet aufgrund des geringeren Freibetrags bei entsprechend angeglichener Rente höher und damit ungleich besteuert.
Entscheidung: Keine Neuberechnung des Rentenfreibetrags
Die Revision des X wurde zurückgewiesen. Nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG gilt der Rentenfreibetrag unverändert für die gesamte Laufzeit des Rentenbezugs (Satz 5).
Abweichend davon ist der Freibetrag bei einer Veränderung des Jahresbetrags der Rente in dem Verhältnis anzupassen, in dem der veränderte Jahresbetrag der Rente zum Jahresbetrag der Rente steht, der der Ermittlung des steuerfreien Teils der Rente zugrunde liegt (Satz 6).
Allerdings führen "regelmäßige Anpassungen" des Jahresbetrags nicht zu einer solchen Neuberechnung und bleiben bei einer Neuberechnung außer Betracht (Satz 7). Reguläre Rentenerhöhungen werden deshalb uneingeschränkt der Besteuerung unterworfen (BFH Urteil vom 06.03.2013 - X B 113/11, BFH/NV 2013, 929).
Die Anpassung des Rentenwerts (Ost) ist als reguläre Anpassung zu verstehen.
Dafür spricht
- zum einen der Wortlaut des Satzes 7. Der sich planmäßig wiederholende Fall der (erhöhten) Anpassung des Rentenwerts (Ost) entspricht dem Begriff der Regelmäßigkeit.
- Auch der gesetzgeberische Zweck der Festschreibung des Rentenfreibetrags (die Vermeidung einer erneuten Vergrößerung der Besteuerungsunterschiede im Vergleich zu Pensionären (BT-Drs. 15/2150, 41) bestätigt, die Festschreibung auch in Fällen der regelmäßigen – aber im Vergleich zu den alten Bundesländern höher ausfallenden – Rentensteigerungen im Beitrittsgebiet anzuwenden.
- Hinzu tritt der Vereinfachungsgedanke, da andernfalls die Finanzverwaltung angesichts von Millionen Fällen, die auch zum Teil tatsächliche Steuerzahlungspflichten auslösen, ein im Rahmen des Massenverfahrens der Einkommensbesteuerung recht kompliziertes Verfahren der Neuberechnung nach Satz 6 anwenden müsste.
Keine verfassungsrechtliche Ungleichbehandlung von Ostrenten und Westrenten
Es fehlt an einem Gleichheitsverstoß hinsichtlich der regelmäßigen Anpassung von Ostrenten und Westrenten. In beiden Fällen bemisst sich der Rentenfreibetrag nach den Rentenbeträgen, die sich im Zweitjahr nach Rentenbeginn nach Maßgabe des jeweils geltenden aktuellen Rentenwertes ergeben. Wegen des seinerzeitig noch geringeren Lohnniveaus im Beitrittsgebiet ergibt sich zwar möglicherweise im Vergleich zu den Renten im übrigen Bundesgebiet ein geringerer Jahresfreibetrag. Dieser ist jedoch zwingende Folge der während der Ansparphase geringeren Beitragsleistung des Steuerpflichtigen. Sind die Renten trotz der unterschiedlichen aktuellen Rentenwerte dagegen gleich hoch, fehlt es an einem Belastungsunterschied. Das Gleiche gilt in Bezug auf die späteren Rentenerhöhungen.
Hinweis: Weitreichende Breitenwirkung der Entscheidung
Mit dieser Entscheidung, die für eine sehr große Anzahl von Steuerpflichtigen von Bedeutung ist, hat der BFH die Grundsatzfrage entschieden. Ergänzend zieht der BFH auch die Freiheit des Gesetzgebers heran, die Sachverhalte zu bestimmen, die er rechtlich gleich qualifiziert ansieht, solange die Ausrichtung dem Prinzip der finanziellen Leistungsfähigkeit und dem Gebot der Folgerichtigkeit entspricht (BVerfG v. 6.7.2010, 2 BvL 13/09, BVerfGE 126, 268).
Der Fall der regelmäßigen Anpassung des aktuellen Rentenwertes (Ost) unterscheidet sich maßgeblich von der Erhöhung der allgemeinen Rentenwerte aufgrund der sog. Mütterrente. Diese Gewährung von Entgeltpunkten wegen der Kindererziehung stellt eine außerordentliche und grundsätzlich nicht vorhersehbare Rentenanpassung dar. Insoweit fehlt es schon an der in § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa Satz 7 EStG verlangten Regelmäßigkeit der Anpassung.
BFH Urteil vom 03.12.2019 - X R 12/18 (veröffentlicht am 27.02.2020)