Mit dem Gesetz gegen schädliche Steuerpraktiken im Zusammenhang mit Rechteüberlassungen wurde die GWG-Abschreibung neu geregelt. Sie bietet nun für Unternehmer und ihre Arbeitnehmer interessante Gestaltungsmöglichkeiten innerhalb ihres Arbeitsverhältnisses.
Grundzüge der gesetzlichen Neuregelung
Der neue Grenzwert für Geringwertige Wirtschaftsgüter nach § 6 Abs. 2 Satz 1 EStG beträgt 800 EUR für Anschaffungen bzw. Herstellungen nach dem 31.12.2017. Die grundsätzlichen Voraussetzungen für die Anerkennung als GWG bleiben unverändert.
Für die Alternative des Sammelpostens nach § 6 Abs. 2a Satz 1 EStG beträgt der untere Grenzwert statt bisher 150 EUR nun 250 EUR, der obere von 1.000 EUR bleibt unverändert. Darüber hinaus wurde bei der Pool-Abschreibung die Wertuntergrenze (von bislang 150 EUR) auf 250 EUR angehoben (§ 6 Abs. 2a Sätze 1 und 4 EStG). Somit können Wirtschaftsgüter mit Anschaffungs- oder Herstellungskosten von 250,01 EUR bis 1.000,00 EUR (≤ 1.000 EUR) pro Wirtschaftsjahr in einem Sammelposten zusammengefasst und über eine Dauer von fünf Jahren gewinnmindernd aufgelöst werden (jährliche Poolabschreibung von 20 %).
Befreiung von der Lohnsteuer
Nach § 3 Nr. 45 EStG ist die Überlassung von betrieblich genutzten Datenverarbeitungs- und Telekommunikationsgeräten lohnsteuerfrei. Dabei ist es egal, wie hoch der private Nutzungsumfang ist. Steuerfrei ist auch die Übernahme der Kosten von Zubehör, Software oder Inbetriebnahme sowie Verbindungsentgelten durch den Arbeitgeber. Unter die Steuerbefreiung fallen folgende Telekommunikationsgeräte und -zubehör (R 3.45 LStR und 3.45 LStH):
- Betriebliche Datenverarbeitungsgeräte und Telekommunikationsgeräte: Begünstigt sind u. a. Personalcomputer, Laptop, Handy, Smartphone, Tablet, Autotelefon.
- System- und Anwendungsprogramme: Begünstigt sind u. a. Betriebssysteme, Browser, Virenscanner, Softwareprogramme (z. B. Home-Use-Programme, Volumenlizenzvereinbarung). Regelmäßig nicht begünstigt sind mangels Einsatz im Betrieb des Arbeitgebers u. a. Computerspiele.
- Zubehör: Begünstigt sind u. a. Monitor, Drucker, Beamer, Scanner, Modem, Netzwerk-switch, Router, Hub, Bridge, ISDN-Karte, SIM-Karte, UMTS-Karte, LTE-Karte, Ladegeräte und Transportbehältnisse.
- Dienstleistung: Begünstigt ist insbesondere die Installation oder Inbetriebnahme der begünstigten Geräte und Programme i. S. d. § 3 Nr. 45 EStG durch einen IT-Service des Arbeitgebers.
Nicht begünstigt sind Smart TV, Konsole, MP3-Player, Spielautomat, E-Book-Reader, Gebrauchsgegenstand mit eingebautem Mikrochip, Digitalkamera und digitaler Videocamcorder, weil es sich nicht um betriebliche Geräte des Arbeitgebers handelt. Nicht begünstigt ist auch ein vorinstalliertes Navigationsgerät im Pkw (BFH, Urteil v. 16.2.2005, VI R 37/04,Haufe Index 1377601).
Die auf Arbeitnehmer beschränkte Steuerfreiheit für die Vorteile aus der privaten Nutzung von betrieblichen Personalcomputern und Telekommunikationsgeräten nach § 3 Nr. 45 EStG verletzt nicht den Gleichheitssatz (BFH, Urteil v. 21.6.2006, XI R 50/05, Haufe Index 1557140).
Seit dem Jahr 2018 sind diese Gehaltsextras noch interessanter, weil die Kosten solcher Geräte sofort als geringwertiges Wirtschaftsgut (GWG) abgeschrieben werden können, wenn der Nettokaufpreis maximal 800 EUR beträgt. Voraussetzung ist nach wie vor, dass das Gerät selbstständig nutzungsfähig ist. Außerdem können durch die Anhebung der Grenze auf 800 EUR wesentlich hochwertigere Geräte lohnsteuerfrei zur privaten Nutzung überlassen werden.
Sozialversicherungsrechtliche Behandlung
Die Beitragspflicht von Telekommunikationsleistungen ist in § 14 Abs. 1 Satz 1 SGB IV i. V. m. § 1 SvEV geregelt. Für die Steuerfreiheit der Telekommunikationsleistungen kommt es nicht darauf an, ob die Vorteile zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn oder aufgrund einer Vereinbarung mit dem Arbeitgeber über die Herabsetzung von Arbeitslohn erbracht werden.
Anders ist dies im Sozialversicherungsrecht. Beitragsfreiheit kommt nach § 1 SvEV für steuerfreie Einnahmen nur dann in Betracht, wenn es sich um zusätzliche Leistungen handelt. Bei einer Entgeltumwandlung wird diese Voraussetzung nicht erfüllt. Durch eine Umwandlung von Arbeitsentgelt in Telekommunikationsleistungen kann demnach keine Beitragsfreiheit in der Sozialversicherung herbeigeführt werden.
Die Überlassung muss arbeitsvertraglich geregelt sein
Die Steuerfreiheit setzt zusätzlich voraus, dass die Überlassung aufgrund des Arbeitsvertrags oder einer anderen arbeitsrechtlichen Rechtsgrundlage erfolgt. Daher ist es am besten, wenn die unentgeltliche Überlassung der jeweiligen Geräte arbeitsvertraglich geregelt ist.
Beispiel: Bei Abschluss des Arbeitsvertrages wird gleichzeitig geregelt, dass der Arbeitnehmer ein ihm vom Arbeitgeber zur Nutzung überlassenes Smartphone für berufliche und private Zwecke unentgeltlich nutzen darf.
Überlassung durch Gehaltsumwandlung
Erfolgt Möglichkeit der unentgeltlichen Nutzung eines betrieblichen Gerätes durch den Arbeitnehmer durch Umwandlung von Barlohn in einen Sachlohn (sog. Gehaltsumwandlung), setzt die Steuerfreiheit voraus, dass der Arbeitnehmer unter Änderung des Arbeitsvertrags im Vorhinein auf einen Teil seines Barlohnverzichts verzichtet und der Arbeitgeber ihm stattdessen Sachlohn in Form eines Nutzungsrechts an einem betrieblichen Telekommunikationsgerät gewährt.
Ist das Smartphone oder ein anderes Telekommunikationsgerät geleast, muss der Arbeitgeber gegenüber der Leasinggesellschaft als zivilrechtlicher Leasingnehmer auftreten.
Private Nutzung durch Familienmitglieder des Arbeitnehmers
Liegt eine Überlassung durch den Arbeitgeber vor, ist die Steuerfreiheit des geldwerten Vorteils der Höhe nach nicht begrenzt und zwar auch dann nicht, wenn die überlassenen Geräte durch den Arbeitnehmer oder andere Personen (z. B. Ehefrau, Freundin, Familie) ausschließlich privat genutzt werden.
Für die Steuerfreiheit der Privatnutzung spielt es auch keine Rolle, in welchem Verhältnis die berufliche Nutzung zur privaten Mitbenutzung steht. Das heißt, dass auch dann der geldwerte Vorteil nicht versteuert werden muss, wenn der Arbeitnehmer das Telefon des Arbeitgebers ausschließlich privat nutzt und der Arbeitgeber die Gesprächsgebühren zahlt.
Bei einer Überlassung betrieblicher Geräte sind zudem auch die vom Arbeitgeber getragenen Verbindungsentgelte (Grundgebühr und sonstige laufende Kosten) steuerfrei und zwar unabhängig davon, ob der Arbeitgeber Vertragspartner des Telekommunikationsanbieters ist oder nicht.
Ist der Ehegatte des Unternehmers in dessen Betrieb angestellt und bekommt nur er ein Smartphone, ist das ein Verstoß gegen die Fremdüblichkeit. Das Finanzamt kann in diesen Fällen die steuerliche Anerkennung des Arbeitsverhältnisses versagen.