Voraussichtlich dauernde Wertminderung bei Forderungen

Bei der Bemessung der Pauschalwertberichtigung auf Forderungen aus Lieferungen und Leistungen, dem sog. Delkredere, wurden bislang in der Hauptsache folgende Faktoren berücksichtigt:

• Ausfallrisiko,
• Skonti und sonstige Erlösschmälerungen,
• Zinsverlust,
• Einziehungsrisiko (Einziehungs- und Beitreibungskosten).

Nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG erfordert der Ansatz des niedrigeren Teilwerts eine voraussichtlich dauernde Wertminderung der Forderung. Es stellt sich die Frage, ob unter diesem Kriterium weiterhin grundsätzlich ein Zinsverlust bzw. ein Einziehungsrisiko in die Ermittlung des Delkredere einbezogen werden kann. Hierzu gilt nach Abstimmung auf Bund-Länder-Ebene unter Beachtung des BMF-Schreibens vom 16.7.2014 (BStBl 2014 I) Folgendes:

Zinsverlust

Durch die Einbeziehung eines Zinsverlusts in die Berechnung der Pauschalwertberichtigung soll der schleppende Zahlungseingang gewürdigt werden. Dies erfolgt durch eine Abzinsung des grundsätzlich unverzinslichen Forderungsbestands in Abhängigkeit von der jeweiligen Umschlagshäufigkeit. Eine solche Abzinsung ist unter dem Kriterium einer voraussichtlich dauernden Wertminderung grundsätzlich nicht mehr zulässig. Bei Forderungen aus Lieferungen und Leistungen ist es – abgesehen von bei der Bemessung des Delkredere gesondert zu berücksichtigenden Ausfallrisiken bzw. Erlösschmälerungen – gewiss, dass sie zum Nennwert erfüllt werden. Dies ist unabhängig von der Einräumung eines Zahlungsziels. Damit ist ein voraussichtlich nachhaltiges Absinken des Werts des Wirtschaftsguts unter den maßgeblichen Buchwert nicht gegeben, sodass keine dauerhafte Wertminderung angenommen werden kann.

Lediglich in gesondert gelagerten Ausnahmefällen ist die Berücksichtigung eines Zinsverlusts bei der Pauschalwertberichtigung zulässig. Ein solcher Ausnahmefall kann z. B. dann angenommen werden, wenn am Bilanzstichtag – abweichend vom Regelfall – ein nicht unerhebliches Volumen an Kundenforderungen mit längerfristigen Zahlungszielen vorhanden ist, diese Forderungen im Zeitpunkt der Bilanzaufstellung noch offen sind und ein Zinsanspruch wegen der späten Zahlung nicht besteht bzw. nicht geltend gemacht wird.

Einziehungsrisiko

Durch diese Komponente finden mit der Einziehung der Kundenforderungen verbundene – möglicherweise eher rückstellungsfähige – Aufwendungen wie Mahn- oder Prozesskosten Eingang in die Pauschalwertberichtigung. Eine Einbeziehung dieser Aufwendungen in die Pauschalwertberichtigung scheidet grundsätzlich aus. Einziehungskosten fallen nur dann an, wenn die Fälligkeit der Forderung überschritten wird. Kosten für die erstmalige Geltendmachung der Forderung (Übersendung der Rechnung) dürften einerseits nicht ins Gewicht fallen und andererseits den Teilwert einer Kundenforderung ohnehin nicht mindern, weil sie für die Realisierung einer Forderung unverzichtbar sind. Bei Einziehungskosten für säumige Zahler ist in der Regel davon auszugehen, dass ein Erstattungsanspruch gegenüber dem Schuldner besteht. Damit ist eine Einbeziehung entsprechender Aufwendungen in die Bemessung des Delkredere im Normalfall nicht zulässig.

Lediglich in den Ausnahmefällen, in denen kein entsprechender Erstattungsanspruch besteht oder in denen das Unternehmen glaubhaft machen kann, dass es auf die Geltendmachung der Kosten aus betrieblichen Gründen verzichtet bzw. verzichten wird, kann ein Einziehungsrisiko berücksichtigt werden.

FinMin Berlin, Erlass v. 31.7.2015, III B - S 2174 - 1/06 - 1