Das BMF hat sein Schreiben zur "Einkommensteuerrechtlichen Behandlung von Vorsorgeaufwendungen und Altersbezügen" aktualisiert und viele Rechtsänderungen, z. B. durch das Jahressteuergesetz 2010 und das Steuervereinfachungsgesetz 2011, berücksichtigt. Die wichtigsten Änderungen:
Gleichstellung eingetragener Lebenspartnerschaften
Eingetragene Lebenspartner sind einkommensteuerrechtlich jetzt den Ehegatten gleichgestellt (§ 2 Abs. 8 EStG). Dieser Gesetzesänderung wird in dem BMF-Schreiben durch die Ergänzung der „Lebenspartner“ Rechnung getragen, sodass die Regelungen zu Ehegatten auch auf eingetragene Lebenspartner anwendbar sind.
Abfindung von Kleinbetragsrenten
Bei Basisrentenverträgen (§ 10 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. b EStG) darf grundsätzlich kein Recht auf Kapitalisierung des Rentenanspruchs vorgesehen sein. Eine Ausnahme besteht für Kleinbetragsrenten, die aber erst mit Beginn der Auszahlungsphase abgefunden werden können.
Neu ist: Bei Renten wegen Berufsunfähigkeit, verminderter Erwerbsfähigkeit und bei Leistungen an Hinterbliebene ist eine Abfindung einer Kleinbetragsrente schon im Versicherungsfall möglich (vgl. Rz. 30).
Vorauszahlungen von Beiträgen zur Kranken- und Pflegeversicherung
Ein neues Kapitel widmet sich dem Thema Vorauszahlungen von Beiträgen zur Basiskrankenversicherung und der gesetzlichen Pflegeversicherung.
§ 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 4 EStG begrenzt die Beiträge zur Basiskranken- und Pflegeversicherung, die als Sonderausgaben in einem Veranlagungszeitraum abziehbar sind.
Bei Beitragsvorauszahlungen, also Beiträgen, die für nach dem Veranlagungszeitraum beginnende Beitragsjahre geleistet werden, gelten besondere Spielregeln. Diese dürfen im Jahr der Zahlung abgezogen werden, soweit sie eine bestimmte Grenze nicht überschreiten; das bedeutet eine Einschränkung des Abflussprinzips nach § 11 Abs. 2 Satz 1 EStG. Dieses Vorauszahlungsvolumen beträgt das 2,5-fache der vertraglich geschuldeten Beiträge des Veranlagungszeitraums, in dem die Vorauszahlungen geleistet werden (vgl. Rz. 126 ff.).
In seinem Schreiben stellt das BMF dar, wie das zulässige Vorauszahlungsvolumen und die Summe der geleisteten Beitragsvorauszahlungen ermittelt werden. Die Rechtsfolgen der Vorauszahlungen sind anhand der Beispiele nachvollziehbar erläutert.
Der Vorteil dieser Regelung: Durch die Vorauszahlungen ergibt sich für die Beitragszahler eine gewisse Gestaltungsmöglichkeit, da sie Vorsorgeaufwendungen schon in einem früheren Veranlagungsjahr als Sonderausgaben abziehen können.
Datenübermittlung
Die Regelungen zur Datenübermittlung sind jetzt deutlich ausführlicher gefasst. In den Rz. 142 bis 151 finden sich Erläuterungen zur Datenübermittlung allgemein, zur Einwilligung in die Datenübermittlung durch den Steuerpflichtigen, zur Einwilligungsfiktion bei Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträgen und zum Nachweis geleisteter und erstatteter Beiträge, wenn die Datenübermittlung wegen technischer Probleme nicht funktioniert hat.
Regelmäßig wiederkehrende Sonderausgaben
Regelmäßig wiederkehrende Ausgaben, die kurze Zeit vor oder nach Beendigung des Kalenderjahres geleistet werden, sind dem Jahr zuzuordnen, in das sie wirtschaftlich gehören. „Kurze Zeit“ meint einen Zeitraum von 10 Tagen, betroffen sind also Zahlungen innerhalb des Zeitraums 22.12. bis 10.1. (§ 11 Abs. 2 Satz 2 i. V. m. § 11 Abs. 1 Satz 2 EStG).
Diese allgemeine Regelung für wiederkehrende Ausgaben ist auch bei Sonderausgaben anwendbar; das BMF hat dies in einem eigenen Kapitel geregelt (vgl. Rz. 152 bis 155).
Steuerfreie Einnahmen
Vorsorgeaufwendungen i. S. d. § 10 EStG können nur dann berücksichtigt werden, wenn sie nicht in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit steuerfreien Einnahmen stehen. Beiträge in unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit steuerfreiem Arbeitslohn sind nicht als Sonderausgaben abziehbar.
Das stellt das BMF in den Rz. 156 und 157 klar und nennt auch Beispiele, in denen der Zusammenhang gegeben ist (z. B. bei steuerfreien Zuschüssen zur Krankenversicherung der Rentner nach § 106 SGB VI und bei gesetzlichen Arbeitnehmeranteilen, die auf steuerfreien Arbeitslohn entfallen, z.B. der zusätzliche Höchstbetrag nach § 3 Nr. 63 Satz 3 EStG).
Erstattungsüberhang
Sind die erhaltenen Erstattungen (zuzüglich steuerfreier Zuschüsse) höher als die im Veranlagungszeitraum geleisteten Aufwendungen i. S. d. § 10 Abs. 1 Nr. 2 bis 3a EStG, ergibt sich ein Erstattungsüberhang. Dieser muss mit anderen Aufwendungen der jeweiligen Nummer verrechnet werden oder ist dem Gesamtbetrag der Einkünfte hinzuzurechnen (§ 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG, § 10 Abs. 4b Satz 3 EStG, § 2 Abs. 3 EStG). Wie genau gerechnet wird, erläutert das BMF anhand eines ausführlichen Beispiels (vgl. Rz. 158 und 159).
Globalbeiträge bei ausländischen Sozialversicherungen
Einige ausländische Sozialversicherungen erheben einen einheitlichen Sozialversicherungsbeitrag (Globalbeitrag) und unterscheiden nicht zwischen den verschiedenen Sozialversicherungszweigen. Mit dem Globalbeitrag werden z. B. Leistungen bei Arbeitslosigkeit, Krankheit, Mutterschutz, Invalidität, Alter und Tod finanziert. Wie die vom Steuerpflichtigen geleisteten Globalbeiträge aufzuteilen sind, um die steuerlich zu berücksichtigenden Vorsorgeaufwendungen ermitteln zu können, gibt das BMF in gesonderten Schreiben bekannt. Diese sind in Rz. 160 genannt.
Änderung bestandskräftiger Steuerbescheide aufgrund neuer oder geänderter Datenübermittlung
Die Versicherungsunternehmen und die Träger der gesetzlichen Versicherungen übermitteln die Daten zu geleisteten und erstatteten Beiträgen an die Finanzverwaltung. Wurden diese Daten bei einer Steuerfestsetzung noch nicht berücksichtigt und ergibt sich durch deren Berücksichtigung eine Änderung der festgesetzten Steuer, kann der entsprechende Steuerbescheid geändert werden, auch wenn er schon bestandskräftig ist. Das Gleiche gilt, wenn die Daten wegen einer Korrektur erneut übermittelt oder storniert werden (§ 10 Abs. 2a Satz 8 Nr. 1 EStG).
Die Änderung eines bestandskräftigen Steuerbescheids ist auch möglich, wenn Daten übermittelt wurden, dafür aber gar keine Einwilligung des Steuerpflichtigen vorliegt (§ 10 Abs. 2a Satz 8 Nr. 2 EStG). Die Voraussetzungen für den Sonderausgabenabzug sind dann nicht gegeben (vgl. Rz. 161 bis 163).
Pensionen und Ruhegehälter internationaler Organisationen
Bei bestimmten internationalen Organisationen gehören die gezahlten Pensionen einschließlich der Zulagen (z. B. Steuerausgleichszahlungen, Familienzulagen) zu den Versorgungsbezügen i. S. d. § 19 Abs. 2 EStG. In Rz. 168 des BMF-Schreibens wird aufgezählt, welche Organisationen betroffen sind.
Bei welchen internationalen Organisationen die Ruhegehälter nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG zu versteuern sind, findet sich in Rz. 199.
Allgemein
Durch die neuen Kapitel, weitere Änderungen und die Neugliederung hat sich darüber hinaus im Vergleich zum Vorgängerschreiben vom 13.9.2010 fast durchgehend die Nummerierung geändert.
BMF, Schreiben v. 19.8.2013, IV C 3 - S 2221/12/10010:004; v. 13.9.2010, IV C 3 - S 2222/09/10041