Kapitel 14: Konzernabschluss – Tochterunternehmen / b) Anforderungen an den befreienden Konzernabschluss/Konzernlagebericht

aa) Konsolidierungskreis

Tz. 102

Die Befreiung setzt – durch den Verweis auf § 291 Abs. 2 Nr. 1 HGB – voraus, dass das zu befreiende Mutterunternehmen und seine Tochterunternehmen in den Konzernabschluss des befreienden Mutterunternehmens tatsächlich einbezogen sind (vgl. Tz. 85).^[195]

Der Umfang des Konsolidierungskreises richtet sich nach dem Recht des Drittstaats. Allerdings folgt aus § 292 Abs. 1 Nr. 1 lit. c) HGB (Konzept der "Gleichwertigkeit", vgl. Tz. 104), dass der Kreis der vom (befreienden) Mutterunternehmen (ggf. freiwillig) einzubeziehenden Tochterunternehmen den Vorgaben der 7. EG-RL entsprechen muss. In der Literatur wurde daher zu § 292 HGB aF. gefordert, dass der (befreiende) Konzernabschluss des Mutterunternehmens im Drittland – vorbehaltlich etwaiger Ausnahmen analog § 296 HGB (vgl. Tz. 85) – sämtliche (in- und ausländischen) Unternehmen umfassen muss, auf die es einen beherrschenden Einfluss ausüben kann.^[196] Dies ist für den durch das BilRUG neugefassten § 292 HGB weiterhin zutreffend.

[195] Senger/Hoehne, in: MüKo-BilR, § 291 HGB Rn. 7.

[196] Vgl. Senger/Hoehne, in: MüKo-BilR, § 292 HGB Rn. 10 f.

bb) Inhalt des Konzernabschlusses

Tz. 103

Wie im Rahmen von § 291 HGB darf der befreiende Konzernabschluss entweder nach Maßgabe des Recht eines EU/EWR-Mitgliedstaats oder im Einklang mit den internationalen Rechnungslegungsstandards (IFRS) aufgestellt werden (Abs. 1 Nr. 1).^[197]

Tz. 104

Bei Erstellung nach Maßgabe des Recht eines EU/EWR-Mitgliedstaats muss der Abschluss in Einklang mit der Richtlinie 2013/34/EU erfolgen (§ 292 Abs. 1 Nr. 1 lit. a) HGB), was bei EU-Mitgliedstaaten bei korrekter Anwendung des jeweiligen nationalen Rechts unterstellt wird (vgl. Tz. 87), oder einem solchen Abschluss gleichwertig sein (Abs. 1 Nr. 1 lit. c)).

Grundsätzlich ist das Recht des Drittstaates anwendbar, sodass es in der Praxis regelmäßig auf die Gleichwertigkeit des Drittstaatenabschlusses mit einem EU/EWR-Abschluss ankommt. Leider hat es der Gesetzgeber bei der Neufassung der Norm durch das BilRUG (erneut) versäumt, genauere Anforderungen an die Gleichwertigkeit eines Konzernabschlusses zu definieren. Nach Auffassung der EG-Kommission aus dem Jahre 1991^[198] sind – weiterhin zutreffend – für das Verständnis des Begriffs der Gleichwertigkeit diejenigen Vorschriften heranzuziehen, denen alle innerhalb der EG (jetzt: EU/EWR) erstellten Konzernabschlüsse entsprechen müssen, und zwar unabhängig von der Ausübung von Mitgliedstaaten-Wahlrechten (sog. Mindeststandard). Erforderlichenfalls kann die Gleichwertigkeit dadurch hergestellt werden, dass grundlegende fehlende Informationen freiwillig (ggf. auch durch Angaben im Anhang) ergänzt werden.^[199] Ob ein Drittstaaten-Abschluss dem Gleichwertigkeitserfordernis genügt, ist im Einzelfall zu prüfen. Von einer Gleichwertigkeit kann bei einem Abschluss nach US-GAAP jedenfalls dann ausgegangen werden, wenn er um MD&A-Angaben ergänzt ist^[200]. Infolge der Neufassung von § 292 HGB durch das BilRUG und der damit verbundenen ausdrücklichen Anerkennung der Befreiungswirkung eines IFRS-Abschlusses (vgl. Tz. 105) kommt es auf die Frage, ob und unter welchen Voraussetzungen ein IFRS-Abschluss gleichwertig ist, nicht länger an.

Das (befreiende) Mutterunternehmen kann den Konzernabschluss wahlweise nach deutschen HGB-Regeln (insoweit in Abweichung von § 291 HGB, vgl. Tz. 87) oder nach den Grundsätzen eines anderen EU/EWR-Mitgliedstaats aufstellen. Der Wortlaut des neugefassten § 292 HGB enthält keine Anhaltspunkte, dass die noch in § 3 KonBefrV enthaltenen strikten Voraussetzungen für die Anwendung des Rechts eines anderen EU/EWR-Mitgliedstaats (mindestens ein zu befreiendes Mutterunternehmen muss seinen Sitz in diesem Staat haben; die Offenlegung muss (auch) in diesem Mitgliedsstaat erfolgen) weiterhin Anwendung finden sollen.

Tz. 105

Alternativ kann der befreiende Konzernabschluss in Einklang mit den internationalen Rechnungslegungsstandards (IFRS) aufgestellt sein (Abs. 1 Nr. 1 b)). Dabei handelt es sich – wie nach § 291 HGB – um diejenigen IFRS, die in § 315a Abs. 1 HGB bezeichnet sind, d. h. um solche, die von der EU übernommen und anerkannt wurden und somit die Rechtsverbindlichkeit einer EU-Verordnung besitzen (vgl. Tz. 87).

Darüber hinaus kann der befreiende Konzernabschluss nach Maßgabe von internationalen Rechnungslegungsstandards aufgestellt werden, die gegenüber den IFRS als gleichwertig angesehen werden (Abs. 1 Nr. 1 d)). Maßgeblich für das Vorliegen der geforderten Geleichwertigkeit ist eine Entscheidung der EU-Kommission auf Grundlage einer EU-Verordnung^[201]. Als gleichwertig werden derzeit US-GAAP und Japanese GAAP angesehen.^[202]

[197] Senger/Hoehne, in: MüKo-BilR, § 291 HGB Rn. 7.

[198] Stellungnahme XV/109/90-DE vom 15.3.1991.

[199] Senger/Hoehne, in: MüKo-BilR, § 292 HGB Rn. 15 f.

[200] Grottel/Kreher, in: BeckBilKo, § 291 HGB Rn. 28.

[201] Verordnung (EG) Nr. 1569/2007 der Kommission vom 21. Dezember 2007 über die Einrichtung eines Mechanismus zur Festlegung der Gleichwertigkeit der von Drittstaatemittenten angewandten Rechnu...