Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabsch ... / II. Auswirkungen auf die handelsrechtliche Gewinn- und Verlustrechnung

Rn. 58

Stand: EL 38 – ET: 01/2023

Auch die handelsrechtliche GuV-Gliederung erfährt im Hinblick auf die steuerliche Deklaration erhebliche Untergliederungen. Jene offenbaren die Positionen, die für steuerliche Zwecke von wesentlicher Bedeutung sind, so bspw. der GuV-Posten "Umsatzerlöse", in dem gemäß § 277 Abs. 1 insbesondere Erlöse aus dem Verkauf von Produkten sowie aus der Erbringung von Dienstleistungen abzgl. USt und Erlösschmälerungen auszuweisen sind (vgl. HdR-E, HGB § 275, Rn. 32ff.). Eine Untergliederung diesbezüglich sieht § 275 Abs. 2 Nr. 1 bzw. Abs. 3 Nr. 1 nicht vor. Hiernach sind UE für handelsrechtliche und über die Maßgeblichkeit auch für steuerliche Zwecke in nur einem einzigen GuV-Posten auszuweisen; jedoch wird eine weitere Untergliederung gemäß § 265 Abs. 5 Satz 1 als zulässig erachtet, sofern sie die Übersichtlichkeit der GuV nicht beeinträchtigt. Demgegenüber trifft die Taxonomie in der Position "Umsatzerlöse" zunächst die Unterscheidung in die GuV-Positionen "in Umsatzerlöse enthaltener Bruttowert" und "in Umsatzerlöse verrechnete Erlösschmälerungen und sonstige direkt mit dem Umsatz verbundene Steuern". Letztere war in früheren Versionen als "Mussfeld, Kontennachweis erwünscht" gekennzeichnet, so dass eine weitere verpflichtende Untergliederung entfallen konnte; inzwischen sind jedoch beide Positionen als "Summenmussfeld" gekennzeichnet. In der Taxonomie 6.6 ist die Position "in Umsatzerlöse enthaltener Bruttowert" nach umsatzsteuerlichen Tatbeständen in 13 rechnerisch verknüpfte Unterpositionen, wie z. B. "Regelsteuersatz", "ermäßigter Steuersatz", "Erlöse aus Leistungen nach § 13b UStG", "nicht steuerbare Umsatzerlöse" und "steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen nach § 4 Nr. 1 lit. b) UStG" zu unterscheiden. Teilweise existieren weitere Untergliederungen durch die Kennzeichnung der Positionen als "Summenmussfeld". Korrespondierend dazu ist die Position "in Umsatzerlöse verrechnete Erlösschmälerungen und sonstige direkt mit dem Umsatz verbundene Steuern" in der Taxonomie 6.6 ebenfalls in 13 Unterpositionen gegliedert, die größtenteils als "Mussfeld" gekennzeichnet sind.

Die beschriebene Differenzierung ist zwar für die USt-Voranmeldung und die USt-Erklärung zwingend durchzuführen, jedoch ist sie u. U. nicht direkt aus den Konten ersichtlich. In der Praxis werden UE unterschiedlicher Steuersätze häufig auf einem Erlöskonto erfasst, während die umsatzsteuerliche Differenzierung mithilfe von Steuerschlüsseln erfolgt. Zur Vermeidung einer Umstellung auf die Steuerkontenlogik wurde in der Taxonomie die Auffangposition "ohne Zuordnung nach Umsatzsteuertatbeständen" eingefügt. Diese kann genutzt werden, soweit eine differenzierte Zuordnung nicht möglich ist (vgl. Rust/Hülshoff/Kolbe, BB 2011, S. 747 (748)). Durch die Aufhebung der Beschränkung der Ableitbarkeit auf das Hauptbuch (vgl. HdR-E, Kap. 9, Rn. 48) besteht somit auch die Verpflichtung zur Hinzuziehung der Nebenbücher und der Auswertung von Buchungsschlüsseln (vgl. BayLfSt/Finanzverwaltung NRW (2022), S. 12). Dies bedeutet, dass die Auffangposition nur dann genutzt werden kann, wenn die Differenzierung nach umsatzsteuerlichen Tatbeständen nicht ableitbar ist. Auch die Kennzeichnung einer Position als "rechnerisch notwendig, soweit vorhanden" berechtigt zur Nutzung der entsprechenden Auffangposition (vgl. BayLfSt/Finanzverwaltung NRW (2022), S. 12). Die doppelte Abfrage der Daten – zum einen in der USt-Erklärung und zum anderen i. R.d. E-GuV – erfolgt für Zwecke des Risikomanagements der Finanzverwaltung, was nach hier vertretener Ansicht grds. zu befürworten ist. Die BStBK stufte dies zum Einführungszeitpunkt als bedenklich ein, zumal diese Informationen für ertragsteuerliche Zwecke keine Relevanz besitzen (vgl. BStBK (2010), S. 3). Eine ebenfalls sehr detaillierte Untergliederung erfahren die GuV-Posten "sonstige betriebliche Erträge" und "sonstige betriebliche Aufwendungen" i. S. d. § 275 Abs. 2 Nr. 4 und 8 bzw. Abs. 3 Nr. 6f., die handelsrechtlich jeweils in einem einzigen GuV-Posten auszuweisen sind. Dem definierten Mindestumfang entsprechend besteht die in der Taxonomie 6.6 enthaltene Position "sonstige betriebliche Erträge" aus insgesamt 19 rechnerisch verknüpften Unterpositionen, die teilweise als "Summenmussfeld" weiter untergliedert werden. Die Position "sonstige betriebliche Aufwendungen" sieht sogar eine Untergliederung in 39 rechnerisch verknüpfte Positionen – insbesondere nach gewerbe- und einkommensteuerlichen Tatbeständen – vor. Auch diese werden, sofern sie als "Summenmussfeld" gekennzeichnet sind, teilweise noch weiter untergliedert. Folglich machen beide Positionen etwa 40 % des Mindestumfangs der E-GuV aus (vgl. Herzig/Briesemeister/Schäperclaus, DB 2010, Beilage Nr. 5 zu Heft 41, S. 1 (6f.)).