bb) Grundstücke und grundstücksgleiche Rechte

Rn. 19

Stand: EL 34 – ET: 12/2021

Grundstücke stellen neben den Bauten das Gegenstück zu beweglichen Sachen dar. Im bürgerlich-rechtlichen Sinn handelt es sich bei Grundstücken um begrenzte, durch Vermessung gebildete Teile, die im Grundbuch auf einem eigenen Grundbuchblatt eingetragen sind. Die im BilR dominierende und durch das BilMoG gestärkte wirtschaftliche Betrachtungsweise (vgl. BilMoG-HB (2009), Kap. III, S. 58 (67)) führt allerdings dazu, dass die Bilanzierungsfähigkeit eines Grundstücks letztlich davon abhängt, ob das Grundstück dem jeweiligen UN wirtschaftlich dient (vgl. ADS (1997), § 266, Rn. 37). Aufgrund der wirtschaftlichen Betrachtungsweise können sich darüber hinaus Unterschiede zwischen den einzelnen zu bilanzierenden Grundstücken ergeben. Insofern wird auch die Abgrenzung der Grundstücke untereinander von den wirtschaftlichen Verhältnissen bestimmt. In Abhängigkeit von dieser Abgrenzung könnte (bei einem separaten Ausweis) ggf. die Zuordnung zu einem der einzelnen Bilanzpositionen, unter denen Grundstücke ausgewiesen werden können, erfolgen.

Rn. 20

Stand: EL 34 – ET: 12/2021

Unter die den Grundstücken gleichgestellten grundstücksgleichen Rechte sind nur solche Tatbestände zu subsumieren, die dem juristischen Begriff des Grundstücks sehr stark angenähert sind. Als solche sind nach h. M. folgende Tatbestände anzusehen (vgl. ADS (1997), § 266, Rn. 40; Beck Bil-Komm. (2020), § 247 HGB, Rn. 457ff.):

(1)	Abbaurechte;
(2)	Bergwerkseigentum;
(3)	Erbbaurecht;
(4)	Wohnungseigentum;
(5)	Teileigentum;
(6)	Dauerwohn- und Dauernutzungsrechte.

Rn. 21

Stand: EL 34 – ET: 12/2021

Grunddienstbarkeiten i. S. d. §§ 1018ff. BGB fallen nicht unter die grundstücksgleichen Rechte (vgl. ADS (1997), § 266, Rn. 40). Inwieweit eine Aktivierung der Grunddienstbarkeiten, aber auch der beschränkten persönlichen Dienstbarkeiten (vgl. §§ 1090f. BGB), zu erfolgen hat, hängt von der Eigenschaft der einzelnen Dienstbarkeit ab, d. h., ob ein aktivierungsfähiger/-pflichtiger VG vorliegt (vgl. zu den Aktivierungsvoraussetzungen HdR-E, Kap. 6, Rn. 1ff.). Liegt eine Grunddienstbarkeit vor, so ist Begünstigter stets der Eigentümer eines bestimmten, genau umschriebenen Grundstücks (vgl. § 1018 BGB). Eine Trennung des Begünstigten von dem Eigentümer dieses Grundstücks ist nicht ­möglich. Die Grunddienstbarkeit als eigener aktivierungsfähiger VG entfällt demnach; sie ist vielmehr Bestimmungsfaktor des Werts des Grundstücks, dessen Eigentümer begünstigt ist.

Demgegenüber beinhaltet eine beschränkte persönliche Dienstbarkeit, bei der ein Grundstück in der Weise belastet ist, dass derjenige, zu dessen Gunsten die Belastung besteht, berechtigt ist, das Grundstück in einzelnen Beziehungen zu benutzen (vgl. § 1090 Abs. 1 BGB), ein Recht, das einer Person zusteht, unabhängig davon, ob diese Person Eigentümer einer bestimmten Sache ist. Obwohl dieses Recht juristisch nicht übertragbar ist (vgl. § 1090 Abs. 1 BGB), weist eine beschränkte persönliche Dienstbarkeit wirtschaftlich den Charakter eines VG auf. Eine Aktivierung ist, wenn der Begünstigte dieser Dienstbarkeit diese entgeltlich erworben hat, dann aufgrund des Vollständigkeitsgebots nach § 246 Abs. 1 – grds. als immaterieller VG – zwingend. Dies ist dadurch begründet, dass der Begünstigte die Möglichkeit hat, die Ausübung dieser Dienstbarkeit einem Dritten zu überlassen.

Für die bilanzielle Behandlung der Dienstbarkeit bei dem Grundstückseigentümer, dessen Grundstück mit einer Dienstbarkeit belastet ist, ergibt sich Folgendes: Die Dienstbarkeit stellt eine Belastung des Grundvermögens dar, wodurch dessen Wert beeinflusst wird. I.R.d. Bewertung des Grundvermögens ist daher die Dienstbarkeit auch bei demjenigen, der belastet ist, bilanziell zu erfassen. Ist durch die entgeltliche Einräumung einer Dienstbarkeit der Wert des Grundstücks unter den Buchwert des Grundstücks gesunken, wäre eine bilanzielle Erfassung als passiver RAP denkbar: Wird das Kriterium der "bestimmten Zeit" erfüllt, muss eine Erfassung unter dieser Position zwingend erfolgen.