Leitsatz
Die Bildung einer Ansparrücklage nach § 7g Abs. 3 EStG setzt eine Dokumentation bis zum Ablauf des möglichen Investitionszeitraums voraus. Dabei ist nicht auf den Bilanzstichtag, sondern auf den Zeitpunkt der tatsächlichen Rücklagenbildung abzustellen.
Sachverhalt
Die Klägerin ist eine GmbH, die einen Großhandel betreibt. Nachdem durch die Feststellungen in einer Betriebsprüfung für die Jahre 1999 bis 2001 der Verlust im Jahre 2000 gemindert wurde, wandte sich die Klägerin gegen die entsprechenden Änderungsbescheide. Die Klägerin beantragte erstmals, in der Bilanz zum 31. Dezember 2000 Sonderabschreibungen nach § 7g Abs. 1 EStG und eine Ansparrücklage gemäß § 7g Abs. 3 EStG für zwischen Juli und Dezember 2001 tatsächlich vorgenommene Investitionen zu berücksichtigen und den erhöhten Verlust 2000 nach 1999 zurückzutragen.
Während der Ansatz der Sonderabschreibungen zwischen den Beteiligten unstreitig war, lehnte das Finanzamt die Berücksichtigung der Ansparrücklage wegen fehlenden Finanzierungszusammenhangs mit den getätigten Investitionen und soweit die Bildung der Rücklage den Gesamtbetrag der Bilanzberichtigung infolge der Betriebsprüfung übersteige im Hinblick auf § 4 Abs. 2 Satz 2 EStG ab. Die Klägerin begrenzte daraufhin ihren Einspruch auf die im Rahmen einer Bilanzänderung maximal geltend zu machenden Beträge und reichte eine entsprechend korrigierte Bilanz zum 31.12. 2000 beim Beklagten ein. Mit Einspruchsentscheidung setzte das Finanzamt daraufhin die Körperschaftsteuer 1999 neu fest. Das Einkommen für das Streitjahr 2000 wurde ebenfalls neu festgestellt. Dem lagen die Abschreibungsbeträge nach § 7g Abs. 1 EStG zu Grunde. Die Berücksichtigung der Ansparabschreibung nach § 7g Abs. 3 EStG lehnte das Finanzamt jedoch ab.
Entscheidung
Die Klage ist unbegründet. Der Beklagte hat zu Recht die zwischen den Beteiligten allein streitige Bilanzänderung gemäß § 4 Abs. 2 Satz 2 EStG i. V. m. § 8 Abs. 1 KStG abgelehnt. Eine Bilanzänderung liegt vor, wenn ein handels- oder steuerrechtlich zulässiger Bilanzansatz durch einen anderen handels- oder steuerrechtlich ebenfalls zulässigen Bilanzansatz ersetzt wird. Voraussetzung für eine Bilanzänderung durch erstmaligen Ansatz einer an eine Wahlrechtsausübung gebundenen Rücklage ist aber neben der noch nicht eingetretenen Bestandskraft der jeweiligen Bescheide, dass die Bildung der Rücklage im Zeitpunkt der Bilanzänderung noch möglich ist (BFH, Urteil v. 14.8. 2001, XI R 18/01, BStBl 2004 II S. 181). Danach ist im Streitfall eine Bilanzänderung nicht möglich, da die Bildung einer Ansparrücklage gemäß § 7g Abs. 3 EStG im Zeitpunkt der Bilanzänderung im Januar 2004 nicht mehr realisierbar war.
Der erkennende Senat folgt der Normauslegung durch den BFH und das BMF insoweit, dass die Bildung einer § 7g Abs. 3 EStG-Rücklage zumindest voraussetzt, dass bis zum Ablauf des möglichen Investitionszeitraums eine Dokumentation der Bildung der Rücklage in der Buchführung erfolgt ist. Für die Frage der Zulässigkeit der unstreitig erforderlichen Dokumentation in der Buchführung des Steuerpflichtigen ist nach Überzeugung des FG nicht auf den Bilanzstichtag, der immer vor der beabsichtigten Investition liegen muss, sondern auf den Zeitpunkt der tatsächlichen Bildung der Rücklage abzustellen.
Hinweis
Zwischen der Bildung der Rücklage und der Investition muss ein Finanzierungszusammenhang bestehen. Dieser kann im Hinblick auf die Frist von zwei Jahren für die Anschaffung oder Herstellung der Wirtschaftsgüter, für die die Rücklage gebildet wurde, zwar auch dann noch gegeben sein, wenn die Bilanz für das Jahr der Rücklage erst nach der Anschaffung oder Herstellung der Investitionsgüter aufgestellt werde. Der Finanzierungszusammenhang ist aber nicht mehr gewahrt, wenn die Bildung der Rücklage erstmals später als zwei Jahre nach Anschaffung der Wirtschaftsgüter geltend gemacht werde. In diesem Fall diene die Bildung der Rücklage nicht mehr der Investitionserleichterung (BFH, Urteil v. 14.8. 2001, XI R 18/01, BStBl 2004 II S. 18). Das FG hat die Revision nach § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO zugelassen. Die aktuelle Rechtsprechung des BFH, wie sie sich insbesondere aus den im BStBl 2004 II S. 181 ff. veröffentlichten Entscheidungen ergibt, und der der erkennende Senat des FG im Ergebnis folgt, stellt bei der Begründung der einzelnen Entscheidungen auf unterschiedliche Aspekte bei der Auslegung des § 7g EStG ab. Im Interesse einer einheitlichen Handhabung des Rechts und klarer Leitlinien insbesondere für die Steuerpflichtigen erscheint eine klarstellende Entscheidung des BFH geboten.
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