Unternehmensnachfolge: Vererbung eines Einzelunternehmens / 4.4.1 Sachwertabfindung ins Privatvermögen

Der weichende Miterbe kann mit einem Sachwert abgefunden werden, der zum Betriebsvermögen des geerbten Unternehmens gehört. Hinsichtlich der sich hierbei ergebenden Rechtsfolgen verweist der Große Senat^[1] auf die zum Ausscheiden aus einer Personengesellschaft gegen Sachwertabfindung ergangene BFH-Rechtsprechung. Danach gehört bei einer Sachwertabfindung ins Privatvermögen der gemeine Wert des empfangenen Wirtschaftsguts beim weichenden Erben zu seinem Veräußerungserlös, bei ihm entsteht wie im Fall der Geldabfindung ein Veräußerungsgewinn. Zusätzlich führt die Sachwertabfindung bei dem oder den verbliebenen Erben, die den Betrieb weiterführen, in Höhe ihrer stillen Reserven an dem hingegebenen Wirtschaftsgut zur Entstehung eines laufenden Gewinns.^[2]

Praxis-Beispiel

Sachwertabfindung ins Privatvermögen

S und seine Schwester T sind Miterben zu je ½. Zum Nachlass gehört ein gewerbliches Einzelunternehmen mit einem Wert von 600.000 EUR (Buchwert: 200.000 EUR). Das Kapitalkonto jedes Miterben beläuft sich auf ½ von 200.000 EUR = 100.000 EUR. T scheidet aus der Erbengemeinschaft aus, das Unternehmen wird von S allein fortgeführt. T erhält als Abfindung ein zum gewillkürten Betriebsvermögen gehörendes Mietwohnhaus mit einem Verkehrswert von 300.000 EUR (Buchwert: 100.000 EUR), das sie in ihr Privatvermögen überführt.

Der ausscheidenden T entsteht ein steuerbegünstigter Gewinn aus der Veräußerung ihres Mitunternehmeranteils.^[3]  Der Veräußerungsgewinn beträgt 200.000 EUR und errechnet sich aus der Differenz zwischen dem gemeinen Wert des übertragenen Grundstücks von 300.000 EUR und dem Buchwert ihres Kapitalkontos von 100.000 EUR.

Der weitere Abfindungsvorgang ist gedanklich in 2 Phasen zu zerlegen. Zum einen stellt der Erwerb des Mitunternehmeranteils der T für den verbleibenden Miterben S ein Anschaffungsgeschäft dar. S muss deshalb die Abfindungsschuld von 300.000 EUR passivieren und den über das Kapitalkonto der T hinausgehenden Abfindungsbetrag von 200.000 EUR aktivieren, und zwar durch Teilaufstockung bei den Wirtschaftsgütern, die stille Reserven enthalten. Da die in dem Grundstück enthaltenen stillen Reserven von 200.000 EUR 50 % der insgesamt im Betriebsvermögen enthaltenen stillen Reserven von 400.000 EUR ausmachen, kommt es beim Grundstück zu einer anteiligen Teilaufstockung von 50 % von 200.000 EUR = 100.000 EUR: Neuer Buchwert nach Aufstockung somit 200.000 EUR.

Zum anderen wird die passivierte Abfindungsschuld von 300.000 EUR durch Übertragung des Grundstücks auf T getilgt. Die auf S entfallenden stillen Reserven des Grundstücks von 100.000 EUR werden dadurch zwangsläufig realisiert: S entsteht ein laufender (gewerbesteuerpflichtiger) Gewinn von 100.000 EUR (Buchungssatz: Abfindungsschuld 300.000 EUR an Grundstück 200.000 EUR und a. o. Ertrag 100.000 EUR). Es handelt sich um einen Veräußerungsgewinn, nicht um einen Entnahmegewinn^[4] des S.

[1] BFH, Beschluss v. 5.7.1990, GrS 2/89, BStBl 1990 II S. 837, Rz. 80.

[2] BFH, Urteil v. 24.5.1973, IV R 64/70, BStBl 1973 II S. 655; BFH, Urteil v. 11.7.1996, IV R 103/94, BStBl 1997 II S. 39; BFH, Beschluss v. 6.7.2006, IV B 95/05, BFH/NV 2006 S. 2246.

BMF, Schreiben v. 14.3.2006, IV B 2 – S 2242 – 7/06, BStBl 2006 I S. 253, Rz. 51.

[3] Schmidt in Wacker, EStG, 2020, § 16 Rz. 521; Ley, KÖSDI 2019 S. 20750 Tz. 62 vertritt die Auffassung, es handele sich um die "Aufgabe" eines Mitunternehmeranteils, was aber am steuerlichen Ergebnis nichts ändert.

[4] BMF, Schreiben v. 14.3.2006, IV B 2 – S 2242 – 7/06, BStBl 2006 I S. 253, Rz. 51 zur Erbauseinandersetzung; BMF, Schreiben v. 19.12.2018, IV C 6 – S 2242/07/10002, BStBl 2019 I S. 6, Rz. 10.