Kommentar
Nach der durch die Rechtsprechung des BFH notwendigen Änderung der Verwaltungsauffassung zur Übertragung der Steuerschuldnerschaft bei Bauleistungen ergab sich das Problem, welche Konsequenzen sich für die Vertragsparteien ergeben, wenn in Altfällen (Leistungen vor dem 15.2.2014) der nach damaliger Rechtsauffassung die Umsatzsteuer nach § 13b UStG schuldende Leistungsempfänger die Erstattung der Steuer beantragt. Der Gesetzgeber hat durch § 27 Abs. 19 UStG den Versuch unternommen, durch Außerkraftsetzung des § 176 AO die Steuer auch rückwirkend bei dem leistenden Unternehmer zu erheben, ihm allerdings das Angebot gemacht, durch Abtretung der zivilrechtlichen Forderung seine Steuerschuld zu begleichen. Die Finanzverwaltung nimmt kurz nach Veröffentlichung des Gesetzes umfassend zu Inhalt und Abwicklung Stellung.
Die rechtliche Problematik
Der BFH[1] hatte die bisher von der Finanzverwaltung vertretene Auslegung zur Anwendung des Reverse-Charge-Verfahrens bei ausgeführten Bauleistungen[2] verworfen. Während früher von der Finanzverwaltung davon ausgegangen wurde, dass der Leistungsempfänger dann zum Steuerschuldner für eine ihm gegenüber ausgeführte Bauleistung wurde, wenn er im vorangegangenem Kalenderjahr mehr als 10 % seiner weltweit ausgeführten Leistungen als Bauleistungen ausgeführt hatte, wurde dies vom BFH als für die Beteiligten nicht rechtssicher feststellbar angesehen. Der BFH sieht eine Übertragung der Steuerschuldnerschaft in diesen Fällen nur dann, wenn der Leistungsempfänger die ihm gegenüber ausgeführte Bauleistung selbst unmittelbar für eine Bauleistung verwendet. Nach der Rechtssprechung des BFH sind insbesondere Bauträger[3] nicht mehr Steuerschuldner für ihnen gegenüber ausgeführten Bauleistungen.
Der Gesetzgeber[4] hat mittelbar die bisher von der Finanzverwaltung vertretene Auffassung weitestgehend in die Neufassung des § 13b Abs. 5 Satz 2 UStG übernommen. In der ab dem 1.10.2014 geltenden Fassung wird der Leistungsempfänger dann zum Steuerschuldner, wenn ihm gegenüber Bauleistungen ausgeführt werden und er selbst nachhaltig solche Leistungen ausführt. Die nach der BFH-Rechtsprechung hergestellte Verknüpfung mit einer unmittelbar damit erbrachten Bauleistung wird damit gesetzlich ausgeschlossen. Der Nachweis soll in Zukunft grundsätzlich durch eine (neue) Bescheinigung des für den Leistungsempfänger zuständigen Finanzamts erfolgen, in der ihm die Eigenschaft als bauleistender Unternehmer bestätigt wird.
Ein besonderes Problem hatte sich für die Altfälle ergeben. Waren die Beteiligten bei Leistungen bis zum 14.2.2014 davon ausgegangen, dass der Leistungsempfänger nach § 13b Abs. 2 Nr. 4 i. V. m. Abs. 5 Satz 2 UStG a. F. zum Steuerschuldner wird und stellte sich dies in Anwendung der Rechtsprechung des BFH als nicht zutreffend heraus, ergab sich die Frage der umsatzsteuerrechtlichen Konsequenzen. Insbesondere war dies fraglich in den Fällen, in denen der Leistungsempfänger die Umsatzsteuer für die an ihn ausgeführte Leistung nach damaliger Auffassung der Finanzverwaltung schuldete, aber nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt war (insbesondere Bauträger). Umstritten war dabei, ob der Leistungsempfänger die von ihm an das Finanzamt entrichtete USt zurückfordern und ob die Finanzverwaltung die USt nachträglich beim leistenden Unternehmer einfordern konnte.
Die Finanzverwaltung hatte schon in 2 Schreiben[5] zu den Rechtsfolgen der Entscheidung des BFH Stellung genommen und die wesentlichen Grundsätze umgesetzt. Allerdings wurden in diesen Schreiben die Rechtsfolgen für die Altfälle (Leistungen vor dem 15.2.2014) nicht abschließend geregelt. Nachdem jetzt eine gesetzliche Regelung vorliegt, nimmt die Finanzverwaltung zu den Inhalten der gesetzlichen Regelung und deren Abwicklung ausführlich Stellung.
Die Finanzverwaltung hatte bisher zwar grundsätzlich festgestellt, dass die Vertragsparteien auch in den Altfällen an der bisherigen Behandlung festhalten können (Vereinfachungsregelung/Nichtbeanstandungsregelung), aber keine Feststellung zu der Frage getroffen, wie gegenüber dem leistenden Unternehmer zu verfahren ist, wenn der Leistungsempfänger nachträglich die Erstattung der USt beantragt.
Im "Kroatienanpassungsgesetz" hat der Gesetzgeber den Versuch einer Regelung unternommen. Beantragt der Leistungsempfänger für die vor dem 15.2.2014 an ihn erbrachten Leistungen die Erstattung der von ihm im Reverse-Charge-Verfahren berechneten und abgeführten USt soll die Vertrauensschutzregelung des § 176 AO gegenüber dem leistenden Unternehmer nicht gelten. Die Steuerfestsetzung ist gegenüber dem leistenden Unternehmer – soweit nicht Festsetzungsverjährung gegeben ist – zu ändern. Allerdings kann der leistende Unternehmer die ihm nach der Gesetzeslage zustehende zivilrechtliche Forderung auf die USt gegenüber dem Leistungsempfänger an das Finanzamt abtreten. Die Abtretung wirkt unter den Voraussetzungen des § 27 Abs. 19 UStG an Zahlungs statt.
Die Anweisung des Bundesministeriums der Finanzen
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