4.1 Steuerliches Einlagekonto für Drittstaatengesellschaften
EU-Kapitalgesellschaften können in entsprechender Anwendung des § 27 Abs. 1 bis 6 KStG eine nicht steuerbare Einlagenrückgewähr erbringen (§ 27 Abs. 8 KStG). Voraussetzung hierfür ist, dass die Kapitalgesellschaft einen Antrag auf gesonderte Feststellung der Leistung beim BZSt stellt. Wird die Leistung mangels Antragstellung nicht gesondert festgestellt, gilt sie beim inländischen Gesellschafter aufgrund der Fiktion des § 27 Abs. 8 Satz 9 KStG als steuerpflichtige Gewinnausschüttung. Durch eine Ergänzung durch das Jahressteuergesetz 2022 v. 16.12.2022 (BGBl 2022 I S. 2294) erfasst der persönliche Anwendungsbereich neben EU-Kapitalgesellschaften ab 2023 auch EWR- und Drittstaaten-Kapitalgesellschaften.
Damit müssen erstmals auch Drittstaaten- und EWR-Gesellschaften, die nach dem 31.12.2022 Leistungen i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 1 oder 9 EStG an ihre Anteilseigner gewähren, einen formellen Antrag auf gesonderte Feststellung der Einlagenrückgewähr stellen (§ 34 Abs. 10 KStG). Der Antrag ist nach amtlich vorgeschriebenem Formular bis zum Ende des zwölften Monats zu stellen, der auf das Ende des Wirtschaftsjahres folgt, in dem die Leistung erbracht wurde.
Aufgrund der Streichung des § 7 Abs. 2 KapErhStG (die auch Nennkapitalrückzahlungen von einer Einlagenrückgewähr umfasst) wurde die Fiktion des § 27 Abs. 8 Satz 9 KStG auf Fälle der Nennkapitalrückzahlung erweitert. Auch in Fällen der gesonderten Feststellung der Einlagenrückgewähr nach § 27 Abs. 8 KStG ist die Bescheinigung an die Anteilseigner durch die antragstellende (die Leistung gewährende ausländische) Kapitalgesellschaft auszustellen und nicht durch das BZSt (§ 5 Abs. 1 Satz 1 Nr. 29 FVG).
4.2 Keine Drittanfechtung bei steuerlichem Einlagekonto
Ungeachtet der Bedeutung für die Besteuerung des Gesellschafters ist grundsätzlich ausschließlich die Kapitalgesellschaft als Adressatin des Bescheids über den Bestand des steuerlichen Einlagekontos i.S. des § 27 Abs. 2 KStG klagebefugt. Der Gesellschafter ist dagegen laut BFH nicht befugt, den gegen die Kapitalgesellschaft ergangenen Bescheid über die gesonderte Feststellung des Bestands des steuerlichen Einlagekontos anzufechten (BFH, Urteil v. 21.12.2022, I R 53/19, BStBl 2023 II S. 504).
Insoweit nahm der BFH eine Abgrenzung zu Fällen vor, in denen der BFH dem Einbringenden die Befugnis zuerkannte, den Körperschaftsteuerbescheid des aufnehmenden Unternehmens mit der Begründung anzufechten, der dort zugrunde gelegte Wertansatz für das eingebrachte Vermögen sei zu hoch bemessen. Das dort ausnahmsweise bestehende Drittanfechtungsrecht begründete der BFH u.a. damit, dass die Körperschaft in diesem Punkt (mangels Beschwer durch einen zu hohen Wertansatz) rechtlich nicht in der Lage sei, den Körperschaftsteuerbescheid erfolgreich anzufechten. Das unterscheide die Konstellation vom Fall des steuerlichen Einlagekontos, da die Körperschaft den Feststellungsbescheid vollumfänglich außergerichtlich und gerichtlich überprüfen lassen könne.
Außerdem würde die Zuerkennung der Klagebefugnis mangels Bekanntgabe gegenüber den Gesellschaftern zur vollständigen Bestandskraftlosigkeit und Unverjährbarkeit von Feststellungsbescheiden führen, sodass diese faktisch der Unanfechtbarkeit entzogen wären. Das sei für den BFH mit dem Gebot der Rechtssicherheit nicht vereinbar.
Gegen das BFH-Urteil wurde Verfassungsbeschwerde eingelegt, die beim BVerfG unter dem Az. 1 BvR 1060/23 anhängig ist. Betroffene Steuerpflichtige sollten in vergleichbaren Fällen prüfen, ob Einspruchsverfahren nach § 363 Abs. 2 Satz 2 AO unter Hinweis auf das anhängige Verfahren ruhen können.
4.3 Kein steuerliches Einlagekonto bei Stiftungen
Das steuerliche Einlagekonto (Ausweis von nicht in das Nennkapital geleistete Einlagen) gilt nach § 27 Abs. 1 Satz 1 KStG für Kapitalgesellschaften und nach § 27 Abs. 7 KStG für andere Körperschaften und Personenvereinigungen, die Dividenden oder vergleichbare Gewinne ausschütten können. Laut BFH ist für rechtsfähige private Stiftungen des bürgerlichen Rechts der Bestand des steuerlichen Einlagekontos nicht gesondert festzustellen (BFH, Urteile v. 17.5.2023, I R 42/19 sowie I R 46/21, NV). Obwohl sie ihren Destinatären mit Gewinnausschüttungen vergleichbare Ausschüttungen gewähren können, handelt es sich bei rechtsfähigen privaten Stiftungen um Vermögensmassen, die nicht vom Wortlaut des § 27 Abs. 7 KStG erfasst seien.
Die mögliche Steuerfreiheit der Bezüge der Destinatäre der Stiftung ist laut BFH jedoch nicht per se ausgeschlossen. Auch wenn § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG für die steuerfreie Einlagenrückgewähr auf die gesonderte Feststellung über den Bestand des steuerlichen Einlagekontos verweist, bedürfe es einer solchen bei der rechtsfähigen privaten Stiftung des bürgerlichen Rechts nicht. Ob Bezüge aus der Stiftung mit Gewinnausschüttungen i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG wirtschaftlich vergleichbar und nach § 20 Abs. 1 Nr. 9 Satz 1 EStG beim Destinatär steuerpflichtig sind, ist laut BFH ausschließlich im Rahmen der Veranlagungsverfahren der Destinatäre zu berücksichtigen.
4.4 Behandlung von Genussrechtskapital
Genussrechte weisen als sog. hybride...
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