Rz. 50
Nach dem auch für die umsatzsteuerrechtlichen Aufzeichnungen geltenden § 146 Abs. 1 S. 1 AO hat der Unternehmer seine Aufzeichnungen vollständig, richtig, zeitgerecht und geordnet vorzunehmen. Kasseneinnahmen und Kassenausgaben sind gem. § 146 Abs. 1 S. 2 AO täglich festzuhalten. Die Pflicht zur Einzelaufzeichnung nach § 146 Abs. 1 S. 1 AO besteht gem. § 146 Abs. 1 S. 3 AO aus Zumutbarkeitsgründen bei Verkauf von Waren an eine Vielzahl von nicht bekannten Personen gegen Barzahlung nicht.[1] Das gilt gem. § 146 Abs. 1 S. 4 AO nicht, wenn der Steuerpflichtige ein elektronisches Aufzeichnungssystem i. S. d. § 146a AO verwendet.[2]
Rz. 51
§ 146 Abs. 1 S. 1 AO kodifiziert mehrere GoB, nämlich die Grundsätze der Wahrheit, der Klarheit und der fortlaufenden Verbuchung.[3] Diese insbesondere für die Ordnungsmäßigkeit der Buchführung bedeutsamen Grundsätze gelten auch für die Aufzeichnungen nach § 22 UStG. Sie erfordern eine sachlich und formell richtige Aufzeichnung sämtlicher Geschäftsvorfälle, die hinsichtlich ihrer umsatzsteuerrechtlichen Bedeutung den Aufzeichnungen gem. § 22 Abs. 2 Nrn. 1 bis 9 UStG zugeordnet werden und dazu auch Hinweise auf Belege enthalten müssen. Der Grundsatz der Wahrheit verlangt, dass alle Eintragungen vollständig und richtig bewirkt werden. Der Grundsatz der Klarheit verlangt übersichtliche, deutliche, zuverlässige Buchungen, damit ein Sachverständiger sich ohne Schwierigkeiten zurechtfinden und den einzelnen Geschäftsvorfall nachvollziehen kann.[4]
Rz. 52
Der Grundsatz der fortlaufenden Aufzeichnung verlangt zunächst Eintragungen entsprechend der Zeitfolge. Dabei ist bei der Besteuerung nach vereinbarten Entgelten (Sollbesteuerung) auf den Zeitpunkt der Ausführung der Leistung abzustellen.[5]
Bei nachträglicher Änderung des Entgelts für eine bewirkte Leistung ist die Aufzeichnung der Minderung oder Erhöhung in dem Zeitpunkt (Besteuerungszeitraum) vorzunehmen, in dem die Änderung gem. § 17 Abs. 1 S. 7 UStG eingetreten ist.
Rz. 53 einstweilen frei
Rz. 54
Bei der Besteuerung nach vereinnahmten Entgelten gem. § 20 UStG und bei der Mindest-Istversteuerung gem. § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a S. 4 UStG ist jeweils der Zeitpunkt der Vereinnahmung der Entgelte oder Teilentgelte entscheidend; denn er ist für die Entstehung der Umsatzsteuerschuld und die Verpflichtung zur Voranmeldung und Erklärung dieser Umsätze maßgeblich. In derartigen Fällen kann allerdings auch der Zeitpunkt der Leistung Bedeutung erlangen. Bei einer Änderung des Steuersatzes kommt es nämlich für die Bestimmung des anzuwendenden Steuersatzes nicht darauf an, ob das Entgelt vor oder nach dem Umstellungszeitpunkt vereinnahmt wurde, sondern darauf, ob die Leistung vor oder nach diesem Zeitpunkt bewirkt worden ist.[6]
Rz. 55
Fortlaufend aufzuzeichnen sind auch die Entgelte und Steuerbeträge der Eingangsseite. Wie bei der Ausgangsseite für die Bestimmung des maßgeblichen Zeitpunkts das Entstehen der Umsatzsteuerschuld Bedeutung hat, ist auf der Eingangsseite für die Reihenfolge der Aufzeichnung der Zeitpunkt der Berechtigung zum Vorsteuerabzug entscheidend. Nach § 15 Abs. 1 S. 1 UStG ist der Unternehmer zum Vorsteuerabzug nur berechtigt, wenn die Leistung für sein Unternehmen ausgeführt worden ist und er eine Rechnung i. S. d. § 14 UStG mit gesondertem Steuerausweis erhalten hat, oder nach S. 2, wenn er vor Ausführung der Leistung an sein Unternehmen die Rechnung erhalten und die Zahlung geleistet hat. Nur wenn alle Voraussetzungen der jeweiligen Alternative vorliegen, ist der Vorsteuerabzug möglich. Maßgeblicher Zeitpunkt ist deshalb derjenige, zu dem die Voraussetzungen des Satzes 1 bzw. 2 erstmals zusammen erfüllt sind. Zu diesem Zeitpunkt sind Entgelt bzw. Teilentgelt und Vorsteuerbetrag für umsatzsteuerliche Zwecke aufzuzeichnen.
Rz. 56
Beim Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 Nr. 2 UStG bestimmt sich die Reihenfolge der Aufzeichnungen für die Einfuhr von Gegenständen und der entstandenen EUSt[7] nach dem Zeitpunkt der Einfuhr[8], beim Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 Nr. 3 UStG für den innergemeinschaftlichen Erwerb gilt der Tag des Erwerbs.[9] Dieser wiederum ist mit der Entstehung der Steuer auf den innergemeinschaftlichen Erwerb gem. § 13 Abs. 1 Nr. 6 UStG gleichzustellen.[10]
Rz. 57
Die Aufzeichnungen der Bemessungsgrundlagen für unentgeltliche Wertabgaben i. S. d. § 3 Abs. 1b und des § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG nach § 22 Abs. 2 Nr. 3 UStG werden vom Erfordernis der fortlaufenden Aufzeichnung grundsätzlich nicht erfasst. Da jedoch auch diese Umsätze in der Umsatzsteuer-Voranmeldung zu erklären und gem. § 63 Abs. 2 UStDV am Schluss jedes Voranmeldungszeitraums aufzurechnen sind, müssen die entsprechenden Bemessungsgrundlagen spätestens bei Erstellung der maßgeblichen Voranmeldung aufgezeichnet werden. Da die unentgeltlichen Wertabgaben Lieferungen[11] oder sonstigen Leistungen[12] gleichgestellt sind, gelten die Ausführungen zu Rz. 52 m. E. entsprechend.
Rz. 58
Aus der Pflicht einer zeitgerechten und geordneten, d. h. fortlaufenden...
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