Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG § 21 Besondere Vorschrift ... / 8 Entstehung einer weiteren Einfuhrumsatzsteuer (§ 21 Abs. 4 UStG)

Rz. 326

Bemessungsgrundlage für die EUSt ist gem. § 11 UStG der Wert des eingeführten Gegenstands zuzüglich der im Zeitpunkt des Entstehens der EUSt auf den Gegenstand entfallenden Zölle und Verbrauchsteuern (ausschließlich der EUSt). In den Fällen, in denen die Einfuhrabgabenschuld nach dem Zeitpunkt des Entstehens der EUSt entsteht (z. B. bei unterschiedlichen Anträgen auf Zoll- und EUSt-Behandlung), konnten diese Einfuhrabgabenbeträge noch nicht in die Bemessungsgrundlage der EUSt einbezogen werden. Der Zollbeteiligte hätte es damit in der Hand, durch seine Antragswahl die Bemessungsgrundlage und damit die Höhe der EUSt zu bestimmen. Daher musste ein eigener EUSt-Entstehungstatbestand in § 21 Abs. 4 UStG geschaffen werden, um diese Abgabenbeträge mit der EUSt zu erfassen. Nach § 21 Abs. 4 UStG entsteht eine weitere EUSt, wenn für den eingeführten Gegenstand nach dem Zeitpunkt des Entstehens der EUSt eine Zoll- oder Verbrauchsteuerschuld entsteht. Eine weitere EUSt entsteht nur insoweit, als nicht bereits bei der Abfertigung der eingeführten Waren zum zollrechtlich freien Verkehr auf die betreffenden Beträge an Einfuhrabgaben EUSt erhoben worden ist. Eine weitere EUSt kann nur für einen eingeführten Gegenstand entstehen; dieser kann nach der Einfuhr be- oder verarbeitet worden sein. Wird z. B. eine steuerbegünstigt eingeführte Ware zweckwidrig verwendet und entsteht dadurch eine Verbrauchsteuerschuld (z. B. Mineralölsteuer), so wird diese Verbrauchsteuer nachträglich in die Bemessungsgrundlage für die EUSt einbezogen. Wäre die Verbrauchsteuer gleich mit der Einfuhr erhoben worden, hätte sie gem. § 11 Abs. 3 Nr. 2 UStG dem Wert der Ware als Bemessungsgrundlage für die EUSt hinzugerechnet werden müssen.

Rz. 327

Das Entstehen einer EUSt hat zur Voraussetzung, dass eingeführte Waren hinsichtlich der EUSt einerseits und der übrigen Einfuhrabgaben andererseits zollamtlich unterschiedlich behandelt worden sind mit der Wirkung, dass die Waren zum eustrechtlich freien Verkehr und zollrechtlich und verbrauchsteuerrechtlich zu einem besonderen Verkehr abgefertigt worden sind, in dem Zoll oder die Sonderverbrauchsteuer noch nicht oder nicht in voller Höhe erhoben worden ist. Obwohl sich der eingeführte Gegenstand im eustrechtlich freien ungebundenen Verkehr befindet, kann in diesem eine weitere EUSt entstehen. Dies ist insbesondere der Fall, wenn Gegenstände in den zollrechtlich freien Verkehr zur Endverwendung oder in die vorübergehende Verwendung unter teilweiser Befreiung von Einfuhrabgaben übergeführt worden sind oder wenn im Steueraussetzungsverfahren für eingeführte verbrauchsteuerpflichtige Gegenstände eine Verbrauchsteuerschuld entsteht.

Rz. 328

Unterschiedlichen Anträgen auf Abfertigung von Waren zu einem besonderen Verfahren und für die EUSt zum freien Verkehr wird nur in Ausnahmefällen stattgegeben (Rz. 90ff.). Aus rechtlichen Gründen ist eine getrennte Antragstellung für EUSt und Zoll erforderlich, wenn Waren zur Erlangung einer Zollbegünstigung zur Endverwendung (Art. 254 UZK) abgefertigt werden. Die Abfertigung von Waren zur tariflichen Verwendung ist einfuhrumsatzsteuerlich Abfertigung zum freien Verkehr. Dagegen entspricht der Abfertigung zur außertariflichen zollbegünstigten Verwendung die Abfertigung zur einfuhrumsatzsteuerrechtlichen Verwendung, soweit sich die EUSt-Freiheit bzw. -Ermäßigung mit der außertariflichen Zollbegünstigung deckt.^[1]

Rz. 329

Bei der Abfertigung einer Ware zur zollrechtlichen Endverwendung kann eine Abfertigung zum eustrechtlich freien Verkehr ohne zollamtliche Überwachung in Betracht kommen, wenn die Voraussetzungen für eine EUSt-Begünstigung nicht erfüllt sind, z. B. entgeltliche Einfuhr von wissenschaftlichen Geräten (§ 5 UStG Rz. 88ff.). Werden die wissenschaftlichen Geräte nachträglich veräußert oder überlassen (Art. 48 Abs. 2 ZollbefreiungsVO), entsteht eine Zollschuld (Art. 77 Abs. 1 Buchst. a UZK) und u. U. eine weitere EUSt (§ 21 Abs. 4 UStG). Wurden die Geräte eustrechtlich ebenfalls zum freien Verkehr unter Zweckbindung abgefertigt (unentgeltliche Einfuhr wissenschaftlicher Geräte), entstehen mit der Veräußerung oder Überlassung die Zollschuld und die EUSt gleichzeitig (Art. 77 Abs. 1 Buchst. a UZK). Wird nachträglich festgestellt, dass die Voraussetzungen für die Abgabenbegünstigung von Anfang an nicht vorgelegen hatten, entsteht mit der Überführung in den freien Verkehr eine Zollschuld (Art. 79 Abs. 1 Buchst. c UZK) und gleichzeitig eine EUSt (in diesem Fall sind die Einfuhrabgaben gemäß Art. 77 Abs. 1 Buchst. a UZK in zutreffender Höhe entstanden). Eine weitere EUSt entsteht ebenso nicht, wenn der Zoll zunächst unrichtig festgesetzt worden war und die Festsetzung nachträglich berichtigt wird; § 21 Abs. 4 S. 2 UStG erstreckt den Tatbestand der weiteren EUSt auch auf Gegenstände, die im Zeitpunkt der Zollschuldentstehung nicht mehr oder nicht mehr in gleicher Beschaffenheit vorhanden sind, weil sie bereits ver- oder bearbeitet worden sind. Diese Regelung ist erforde...