Rz. 483
Ein Gegenstand kann sowohl für bestimmte, abgrenzbare Zeiträume für nichtunternehmerische Zwecke oder für den privaten Bedarf des Personals (z. B. der Unternehmer verwendet eine dem Unternehmen zugeordnete Baumaschine für eine private Baumaßnahme) als auch dauerhaft – und parallel zu einer unternehmerischen Nutzung – für nichtunternehmerische Zwecke (wie auch für den privaten Bedarf des Personals) verwendet werden (z. B. der Unternehmer verwendet ein Fahrzeug dauerhaft neben der unternehmerischen Verwendung auch für private Fahrten). Darüber hinaus kann es bei der Verwendung von Gegenständen aber nicht nur zu einer unternehmerischen Verwendung oder einer nichtunternehmerischen Verwendung kommen, der Gegenstand kann auch nicht genutzt werden (z. B. Leerstandszeiten). In all diesen Fällen ist zu überprüfen, welcher Zeitraum zur Ermittlung der Ausgaben heranzuziehen ist bzw. auf welchen Zeitraum die Ausgaben zu verteilen sind.
Die Zuordnung und Ermittlung der für die nichtunternehmerische Verwendung des Gegenstands entstandenen Ausgaben ist abhängig von der Art der Ausgaben und von der Art der nichtunternehmerischen Nutzung. Prinzipiell können die folgenden Ausgaben (inkl. Anschaffungs- oder Herstellungskosten) – soweit sie für die Ermittlung nach § 10 Abs. 4 S. 1 Nr. 2 UStG zu einem Vorsteuerabzug berechtigt hatten – zu berücksichtigen sein:
- Anschaffungs- oder Herstellungskosten: Diese sind über den maßgeblichen Berichtigungszeitraum zu verteilen; vgl. dazu auch Rz. 476b ff.
- Ausgaben, die direkt der nichtunternehmerischen Verwendung zuzurechnen sind: Diese Leistungen dürften insoweit nicht für das Unternehmen bezogen worden sein, sodass bezüglich dieser bezogenen Leistungen ("Ausgaben") keine Zuordnung der Leistung zu dem Unternehmen stattfinden kann, ein Vorsteuerabzug ist dann nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 UStG nicht möglich. Dass der Gegenstand als solcher dem Unternehmen zugeordnet ist, ist unbeachtlich. In Ermangelung eines Leistungsbezugs zu dem Unternehmen kann auch keine der Besteuerung unterliegende Leistung bzw. ein Bestandteil der unternehmerischen Ausgaben vorliegen. In der Praxis wird sich diese Zuordnung aber nicht als realitätsnah erweisen, da solche direkt einer nichtunternehmerischen Verwendung zuordenbaren Leistungen wohl nur bei einer zeitlich begrenzten nichtunternehmerischen Verwendung vorliegen könnte.
- Ausgaben, die nicht direkt der nichtunternehmerischen Verwendung zuzurechnen sind: Für diese Leistungen hat der Unternehmer ein Zuordnungswahlrecht. Im Regelfall sind diese Leistungen als für das Unternehmen bezogen anzusehen.[1] Diese Ausgaben sind damit in die Besteuerungsgrundlage mit einzubeziehen.
Rz. 484
Fraglich kann insbesondere die Einbeziehung von Instandsetzungs- und Wartungskosten sein, die für einen Gegenstand aufgewendet werden, den der Unternehmer auch für nichtunternehmerische Zwecke verwendet. Wird der Gegenstand über einen längeren Zeitraum sowohl für unternehmerische als auch für nichtunternehmerische Zwecke verwendet, besteht im Ergebnis sowohl nach dem Unionsrecht[2] als auch national[3] kaum ein Zweifel, dass diese Ausgaben mit in die Bemessungsgrundlage für die nichtunternehmerische Verwendung einzubeziehen sind. Problematisch ist die Einbeziehung solcher Ausgaben, wenn ein Gegenstand nur für eine gewisse Zeit für nichtunternehmerische Zwecke verwendet wird, aber Ausgaben für die Instandhaltung des Gegenstands vor oder nach der nichtunternehmerischen Verwendung anfallen. Soweit diese Ausgaben durch die nichtunternehmerische Verwendung mit veranlasst sind, entspricht es dem Sinn und Zweck der Regelung, diese anteilig[4] mit in die Besteuerungsgrundlage einzubeziehen.
Durch die gesetzliche Formulierung, dass die Ausgaben im Zusammenhang mit der Verwendung des Gegenstands entstanden sein müssen, muss immer festgestellt werden, dass diese Ausgaben ursächlich mit der Verwendung des Gegenstands verknüpft sind. Darin kann auch kein Widerspruch zu einer anteiligen Zurechnung gesehen werden, da es sich hier gewissermaßen um ein zweistufiges Verfahren handelt. Zuerst muss überprüft werden, ob bestimmte Ausgaben mit der nichtunternehmerischen Verwendung des Gegenstands in einem ursächlichen Zusammenhang stehen; nur dann können diese Ausgaben in die Besteuerungsgrundlage eingehen. Dies schließt aber nicht aus, dass es nach Bejahen dieser Feststellung zu einer anteiligen Zurechnung dieser Ausgaben zur Bemessungsgrundlage für die nichtunternehmerische Verwendung kommen kann.
Rz. 485
Insbesondere bei auch nichtunternehmerisch genutzten Gegenständen, die Freizeitzwecken dienen, ergeben sich häufig Zeiten, in denen der Gegenstand nicht – weder unternehmerisch noch nichtunternehmerisch – genutzt wird (z. B. Leerstandszeiten bei Ferienwohnungen, Liegezeiten bei Yachtcharter). Fraglich war hier die Berücksichtigung der auch während der Nichtverwendungszeit angefallenen Ausgaben. Der EuGH[5] hatte in einer Grundsatzentscheidung ausgeführt, dass in die Bemessungsgrundlage die Ausgaben ...
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