Rückstellungen nach HGB und... / 5.3.1 Verbindlichkeitsrückstellungen
 

Rz. 42

Die Anforderungen an die Bildung einer Rückstellung wegen ungewisser Verbindlichkeiten sind durch die BFH-Rechtsprechung hinlänglich geklärt. Nach dem BFH-Beschluss vom 28. August 2018

"erfordert die Bildung einer Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten u. a., dass der Schuldner am Bilanzstichtag ernsthaft mit seiner Inanspruchnahme rechnen muss. Die bloße Möglichkeit des Bestehens oder Entstehens einer Verbindlichkeit reicht insoweit dagegen nicht aus. Die eine Ernsthaftigkeit der Inanspruchnahme begründete 'überwiegende Wahrscheinlichkeit' setzt bei privatrechtlichen Schadenersatzansprüchen entweder die Kenntnis des Gläubigers von den anspruchsbegründenden Umständen oder zumindest dessen unmittelbar bevorstehende Kenntniserlangung voraus. Dies gilt unabhängig von der Rechtsgrundlage, ob also ein Schadenersatzanspruch auf gesetzlicher oder vertraglicher Grundlage beruht."

Prinz fasst die "Grunderfordernisse" zur steuerbilanziellen Anerkennung einer Verbindlichkeitsrückstellung wie folgt zusammen:

  • es muss eine dem Grunde und/oder der Höhe nach ungewisse zivilrechtliche oder öffentlich-rechtliche Außenverpflichtung vorhanden sein,
  • die rechtlich am Bilanzstichtag besteht (=rechtliche Wirksamkeit) oder zumindest in der Vergangenheit wirtschaftlich mit überwiegender Wahrscheinlichkeit entstanden ist,
  • wobei der Schuldner mit deren Inanspruchnahme i. S. eines "doppelten Wahrscheinlichkeitstests" ernsthaft rechnen muss (Bestehen der Verbindlichkeit sowie Inanspruchnahme aus der Verbindlichkeit), ohne dass
  • die entstehenden Aufwendungen als künftige Anschaffungs-/Herstellungskosten eines Wirtschaftsguts zu qualifizieren sind.

Es muss sich also um eine Außenverpflichtung handeln, diese kann ihre Grundlage im Zivilrecht haben (z. B. Handelsvertretervertrag, Schutzrechtsverletzung) oder im öffentlichen Recht (z. B. Wiederauffüllungsverpflichtung einer Kiesgrube), die öffentlich-rechtliche Verpflichtung muss jedoch durch ein bestimmtes Handeln der zuständigen Behörde konkretisiert sein.

Das Erfordernis der Außenverpflichtung schließt steuerrechtlich die Bildung sog. Aufwandsrückstellungen aus, da hier eine Verbindlichkeit "gegen sich selbst" vorliegt; so begründet die Verpflichtung zur Entsorgung eigenen Abfalls nach dem AbfG nicht rückstellbaren eigenbetrieblichen Aufwand.

 

Rz. 43

Nach dem BFH ist bei der Bildung einer Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten zwischen der Wahrscheinlichkeit des Bestehens der Verbindlichkeit und der Wahrscheinlichkeit der tatsächlichen Inanspruchnahme zu unterscheiden, da die den beiden Voraussetzungen innewohnenenden Risiken unterschiedlich hoch zu bewerten sein können. Der Stpfl. kann nach den Umständen des Einzelfalls nicht verpflichtet sein, eine Rückstellung für eine ungewisse Verbindlichkeit wegen eines gegen ihn geführten Klageverfahrens zu bilden, wenn nach einem von fachkundiger dritter Seite erstellten Gutachten sein Unterliegen im Prozess am Bilanzstichtag nicht überwiegend wahrscheinlich ist.

 

Rz. 43a

Für die Rückstellungsbildung muss eine ungewisse Verbindlichkeit bestehen, die im abgelaufenen Wirtschaftsjahr wirtschaftlich verursacht und deren Geltendmachung gegenüber dem Steuerpflichtigen nach den Verhältnissen am Bilanzstichtag wahrscheinlich ist. Wirtschaftlich verursacht ist eine Verbindlichkeit, wenn der Tatbestand, von dessen Verwirklichung ihre Entstehung abhängt, in dem betreffenden Wirtschaftsjahr im Wesentlichen verwirklicht ist und die Verbindlichkeit damit so eng mit dem betrieblichen Geschehen dieses Wirtschaftsjahres verknüpft ist, dass es gerechtfertigt erscheint, sie wirtschaftlich als eine am Bilanzstichtag bestehende Verbindlichkeit zu behandeln. Das bedeutet, dass selbst eine rechtlich noch nicht entstandene Verbindlichkeit eine Rückstellung begründen kann. Entscheidend ist, dass der Tatbestand, den das Gesetz oder ein Vertrag an das Entstehen der Verbindlichkeit knüpft, im Wesentlichen verwirklicht ist. Die rechtliche Entstehung der Verbindlichkeit darf nur noch von wirtschaftlich unwesentlichen Tatbestandsmerkmalen abhängig sein. So hat der BFH als im Wesentlichen verwirklicht die Verpflichtung zur Aufstellung und Prüfung des Jahresabschlusses angesehen, dagegen als noch nicht im Wesentlichen verwirklicht die Verpflichtung zur Zahlung eines Ausgleichs an einen Handelsvertreter nach § 89b HGB vor Beendigung des Vertreterverhältnisses (Handelsvertreter) oder zur Zahlung von künftigen Beiträgen an den Pensionssicherungsverein. Auch kann für Kammerbeiträge eines künftigen Beitragsjahres, die sich nach der Höhe des in einem vergangenen Steuerjahr erzielten Gewinns bemessen, keine Rückstellung gebildet werden, da die Verpflichtung wirtschaftlich in dem bis zum Bilanzstichtag abgelaufenen Wirtschaftsjahr nicht verursacht ist.

Nach dem BFH-Urteil vom 13.02.2019 setzt eine Rückstellung für die Kosten der zehnjährigen Aufbewahrung von Mandantendaten im DATEV-Rechenzentrum bei einer Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatungsgesellschaft eine öffentlich-rech...

Das ist nur ein Ausschnitt aus dem Produkt Haufe Finance Office Premium. Sie wollen mehr? Dann testen Sie hier live & unverbindlich Haufe Finance Office Premium 30 Minuten lang und lesen Sie den gesamten Inhalt.


Meistgelesene beiträge