Der Abzug von Werbungskosten für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte ist auf 0,30 EUR je Entfernungskilometer beschränkt (Entfernungspauschale). Ob eine erste Tätigkeitsstätte vorliegt, richtet sich nach der arbeitsvertraglichen oder dienstrechtlichen Zuordnung durch den Arbeitgeber. Nach § 9 Abs. 4 Satz 3 EStG setzt eine erste Tätigkeitsstätte eine betriebliche Einrichtung voraus, an welcher der Arbeitnehmer unbefristet für die Dauer des Dienstverhältnisses oder über einen Zeitraum von 48 Monaten hinaus tätig werden soll. Fehlt eine solche dienst- oder arbeitsrechtliche Festlegung auf eine Tätigkeitsstätte oder ist sie nicht eindeutig, ist entsprechend § 9 Abs. 4 Satz 4 EStG als erste Tätigkeitsstätte der Ort anzusehen, an dem der Arbeitnehmer

  1. typischerweise arbeitstäglich tätig werden soll oder
  2. je Arbeitswoche 2 volle Arbeitstage oder
  3. mindestens ein Drittel seiner vereinbarten regelmäßigen Arbeitszeit tätig werden soll.

Bei einem befristeten Beschäftigungsverhältnis kommt eine unbefristete Zuordnung zu einer ersten Tätigkeitsstätte nicht in Betracht.[1] War der Arbeitnehmer im Rahmen eines befristeten Arbeits- oder Dienstverhältnisses bereits einer ersten Tätigkeitsstätte zugeordnet und wird er im weiteren Verlauf einer anderen Tätigkeitsstätte zugeordnet, erfolgt diese zweite Zuordnung nicht mehr für die Dauer des Dienstverhältnisses. Wird ein befristetes Beschäftigungsverhältnis vor Ablauf der Befristung schriftlich durch bloßes Hinausschieben des Beendigungszeitpunkts bei ansonsten unverändertem Vertragsinhalt verlängert, liegt ein einheitliches befristetes Beschäftigungsverhältnis vor. Für die Frage, ob eine Zuordnung für die Dauer des Dienstverhältnisses erfolgt, ist daher auf das einheitliche Beschäftigungsverhältnis und nicht lediglich auf den Zeitraum der Verlängerung abzustellen.

 
Praxis-Beispiel

Leiharbeitnehmer: Zuordnung zu einer Tätigkeitsstätte

Der Arbeitnehmer war seit dem 2.5.01 als Helfer bei einer GmbH beschäftigt, die über eine Erlaubnis zur gewerbsmäßigen Arbeitnehmerüberlassung gemäß § 1 Arbeitnehmerüberlassungsgesetz verfügte. Unter § 3 des Arbeitsvertrags wurde der Arbeitnehmer darauf hingewiesen, dass er an verschiedenen Orten bundesweit eingesetzt werden könne. Er musste arbeitsvertraglich sein Einverständnis erklären, anderen Firmen zur Arbeitsleistung überlassen zu werden. Der Arbeitnehmer wurde zudem darauf hingewiesen, dass der Verleiher sich vorbehalte, aus betrieblichen Gründen Umsetzungen und Versetzungen vorzunehmen.

Das Leiharbeitsverhältnis war zunächst bis 30.11.01 befristet. Jeweils mit Ablauf der Befristung erfolgte eine Verlängerung des Leiharbeitsverhältnisses (bis 30.11.033, dann bis 31.7.04 und dann bis zum 1.5.05). Bis zum 30.10.02 war der Arbeitnehmer bei einer AG in Y eingesetzt. Auf schriftliche Weisung des Leiharbeitgebers war er anschließend für die AG in X tätig, und zwar in verschiedenen Arbeitsbereichen zum Abbau von Arbeitsspitzen. Im Mai 05 mündete das Leiharbeitsverhältnis schließlich in eine Festanstellung bei der AG. Im Jahr 04 wurde der Helfer ausschließlich bei der AG in X eingesetzt.

Der Leiharbeitnehmer beantragte in seiner Einkommensteuererklärung die Berücksichtigung der Fahrtkosten zur AG als Reisekosten im Rahmen einer Auswärtstätigkeit mit 0,30 EUR je gefahrenem Kilometer. Das Finanzamt berücksichtigte die Fahrtkosten lediglich im Rahmen der Entfernungspauschale. Es ging davon aus, dass keine Auswärtstätigkeit vorliege, weil der Arbeitnehmer dem Entleihbetrieb dauerhaft zugeordnet gewesen sei. Das Finanzgericht gab der Klage statt.

Eine Zuordnung ist unbefristet, wenn die Dauer der Zuordnung zu einer Tätigkeitsstätte aus der maßgeblichen Sicht (ex ante) nicht kalendermäßig bestimmt ist und sich auch nicht aus Art, Zweck oder Beschaffenheit der Arbeitsleistung ergibt. Ist das Arbeitsverhältnis seinerseits befristet, kommt eine unbefristete Zuordnung zu einer ersten Tätigkeitsstätte im Rahmen dieses Arbeitsverhältnisses nicht in Betracht. Denn es ist in einem solchen Fall ausgeschlossen, dass "der Arbeitnehmer unbefristet ... an einer solchen Tätigkeitsstätte tätig werden soll", wie es § 9 Abs. 4 Satz 3 EStG nach seinem insoweit eindeutigen Wortlaut voraussetzt.

War der Arbeitnehmer im Rahmen eines befristeten Arbeits- oder Dienstverhältnisses bereits einer ersten Tätigkeitsstätte zugeordnet und wird er im weiteren Verlauf einer anderen Tätigkeitsstätte zugeordnet, erfolgt diese zweite Zuordnung nicht mehr für die Dauer des Arbeits- oder Dienstverhältnisses. Denn in Bezug auf die zweite Zuordnung steht (aus der auch insoweit maßgeblichen Sicht ex ante) fest, dass sie nicht gemäß § 9 Abs. 4 Satz 3 2. Alternative EStG für die (gesamte) Dauer des Dienstverhältnisses gilt, sondern lediglich für die Dauer des verbleibenden Arbeits- oder Dienstverhältnisses.

Entgegen der Ansicht des Finanzgerichts schließt dabei das Vorliegen eines befristeten Leiharbeitsverhältnisses die Annahme einer dauerhaften Zuordnung jedoch nicht aus. Insbesondere st...

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