Rechnungsabgrenzung nach HGB und EStG / 5.3 Vorgehensweise bei ausgewählten passiven Rechnungsabgrenzungsposten

Rz. 74

Es ist erforderlich, dass die Bildung und spätere Auflösung passiver Rechnungsabgrenzungsposten zum Ergebnis haben, dass die abgegrenzten Einnahmen Ertrag der Wirtschaftsjahre werden, in denen der Unternehmer seine Leistungen erbringt, für die er das Entgelt bereits vereinnahmt hat. Dabei ist zu berücksichtigen, dass die Rechnungsabgrenzung nicht Ausdruck einer betriebswirtschaftlichen, sondern einer rechtlichen Leistungsbezogenheit ist, sodass es auf den Wert der Gegenleistung ankommt, nicht auf die Kosten, die dem Entgeltempfänger durch das Erbringen seiner Gegenleistung verursacht werden.^[1]

Rz. 75

Durch eine Forfaitierung der künftigen Forderung auf Leasingraten erzielt der Leasinggeber den Betrag der Leasingraten als Forfaitierungserlös von dem Forderungskäufer.^[2] Der Leasinggeber hat wegen seiner Verpflichtung zur Nutzungsüberlassung gegenüber dem Leasingnehmer den Forfaitierungserlös in einen passiven Rechnungsabgrenzungsposten einzustellen und diesen auf die Grundmietzeit linear zu verteilen und gewinnerhöhend aufzulösen, sofern der Leasinggeber zu gleichbleibenden Leistungen gegenüber dem Leasingnehmer verpflichtet bleibt.^[3] Die Gleichmäßigkeit der Leasingrate ist grundsätzlich Ausdruck einer solchen gleichmäßigen Leistungsverpflichtung. Nach der Auffassung des Hauptfachausschusses des Instituts der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e. V. (HFA)^[4] richtet sich die Auflösung des passiven Rechnungsabgrenzungspostens nach dem Aufwandsverlauf beim Leasinggeber, wodurch grundsätzlich die Möglichkeit einer linearen, progressiven oder degressiven Auflösung besteht; steuerrechtlich ist hingegen die Leistungsverpflichtung des Leasinggebers entscheidend, die während der Leasingzeit von gleicher Art und gleichem Umfang ist, weshalb nur eine lineare Auflösung zulässig ist.^[5]

Rz. 76

Beiträge, die der Erbbauberechtigte zur erstmaligen Erschließung eines mit einem Erbbaurecht belasteten Grundstücks aufwendet, sind beim bilanzierenden Grundstückseigentümer, dem Erbbauverpflichteten, als Vermögenszugang beim Grund und Boden zu aktivieren.^[6] Dem Vermögenszugang ist ein passiver Rechnungsabgrenzungsposten in gleicher Höhe gegenüberzustellen, der zu jedem Bilanzstichtag linear aufzulösen ist.

Rz. 77

Der bei einem Landwirt für eine gewährte einmalige Nutzungsentschädigung für die Duldung der Verlegung einer Ferngasleitung auf seinem Betriebsgrundstück gebildete passive Rechnungsabgrenzungsposten ist gleichmäßig über mehrere Wirtschaftsjahre zu verteilen.^[7]

[1] Vgl. BFH, Urteil v. 17.7.1974, I R 195/72, BStBl 1974 II S. 684; BFH, Urteil v. 26.5.1976, I R 80/74, BStBl 1976 II S. 622.

[2] Vgl. hierzu und folgend Falterbaum/Bolk/Reiß/Kirchner, Buchführung und Bilanz, 22. Aufl. 2015, S. 653.

[3] Vgl. hierzu und folgend BFH, Urteil v. 24.7.1996, I R 94/95, BStBl 1997 II S. 122; s. a. BMF, Schreiben v. 9.1.1996, IV B 2 – S 2170 – 135/95, BStBl 1996 I S. 9; Blauberger, DStR 1994, S. 148.

[4] Vgl. Stellungnahme des HFA Nr. 1/1989.

[5] Vgl. Schubert/Waubke, in Grottel u. a., Beck’scher Bilanzkommentar, 2016, § 250 Rz. 31.

[6] Vgl. hierzu und folgend BFH, Urteil v. 8.12.1988, IV R 33/87, BStBl 1989 II S. 407; BFH, Urteil v. 19.10.1993, VIII R 87/91, BStBl 1994 II S. 109; BFH, Urteil v. 4.9.1997, IV R 40/96, BFH/NV 1998 S. 569; Spindler, DB 1994, S. 650.

[7] Vgl. BFH, Urteil v. 24.3.1982, IV R 96/78, BStBl 1982 II S. 643.