Leitsatz
1. Entstehen einer Personengesellschaft Finanzierungskosten im Zusammenhang mit einer Zahlung an den Gesellschafter, sind diese betrieblich veranlasst, wenn auf eine Forderung des Gesellschafters gezahlt wird.
2. Führt eine KG ein sog. Privatkonto für den Kommanditisten, das allein jederzeit fällige Forderungen des Gesellschafters ausweist, kann nur aufgrund ausdrücklicher und eindeutiger Regelung im Gesellschaftsvertrag angenommen werden, dass das Konto im Fall der Liquidation oder des Ausscheidens des Gesellschafters zur Deckung eines negativen Kapitalkontos herangezogen werden soll.
Normenkette
§ 4 Abs. 4, § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG, § 169 Abs. 2 HGB
Sachverhalt
Die alleinige Kommanditistin der klagenden KG hatte Finanzbedarf, der dadurch befriedigt wurde, dass die KG Solawechsel ausstellte, die durch eine Bank zugunsten der Kommanditistin diskontiert wurden. Später beglich die Kommanditistin die Wechselverbindlichkeit der KG wieder. Um die Wechselverbindlichkeit minderte die KG das sog. Kapitalkonto III (Privatkonto) der Kommanditistin, das hinreichende Deckung aufwies.
Die Diskontzinsen wurden als Betriebsausgabe der KG behandelt.
Das FA war der Meinung, die Wechselverbindlichkeit sei eine außerbetriebliche Schuld, die Diskontzinsen seinen keine Betriebsausgabe.
Dieser Auffassung war auch das FG, weil es das Kapitalkonto III als Eigenkapital der KG ansah. Hierzu stützte es sich auf eine Regelung im Gesellschaftsvertrag zur Berechnung des Auseinandersetzungsguthabens, die es dahin verstand, dass das Privatkonto zum Ausgleich mit einem negativen Kapitalkonto herangezogen werden könne.
Entscheidung
Der BFH verstand den Gesellschaftsvertrag anders und gab deshalb der Revision der KG statt. Das Kapitalkonto III weise schuldrechtliche Forderungen der Kommanditistin gegen die KG aus. Deshalb müsse die Eingehung der Wechselverbindlichkeit als Rückzahlung einer Betriebsschuld angesehen werden. Die Diskontzinsen stellten Betriebsausgaben dar.
Hinweis
1. Ertragsteuerlich ist die Frage, ob ein Gesellschafterkonto bei der Personengesellschaft Eigen- oder Fremdkapital der Gesellschaft ausweist, unter verschiedenen Aspekten bedeutsam. Auf die Höhe des Eigenkapitals kommt es etwa bei der Bestimmung des Verlustausgleichsvolumens nach § 15a EStG an.
2. Im Besprechungsfall war genau umgekehrt fraglich, inwieweit ein Konto Fremdkapital der Gesellschaft ausweist. Die KG war nämlich eine Verbindlichkeit eingegangen, aus der einer Kommanditistin Zahlungsmittel zur Verfügung gestellt wurden. Die Verbindlichkeit war einem Kapitalkonto belastet worden, das entsprechende Deckung aufwies. Nach dem Gesellschaftsvertrag war ein Vier-Konten-Modell vorgesehen. Das betreffende Konto wurde als Privatkonto bezeichnet. Ausdrücklich hieß es, das Konto habe im Verhältnis zwischen den Gesellschaftern und der Gesellschaft ausschließlich den Charakter von fälligen Forderungen; es dürfe einen Negativsaldo nicht ausweisen. Danach war an sich klar, dass das Konto Fremdkapital der Gesellschaft darstellte.
Die entgegengesetzte Würdigung des Kontos durch FA und FG ergab sich daraus, dass es bei den Vorschriften über ein Auseinandersetzungsguthaben hieß, dieses bestimme sich nach dem Buchstand aller Konten (Konten I -- III und sonstige Konten).
Diese Regelung darf aber nach Meinung des BFH nicht im Sinn einer Saldierung, sondern nur einer Addition verstanden werden. Bei einem negativen Kapitalkonto kommt es also gleichwohl zur vollen Auszahlung des Privatkontos eines Kommanditisten, der zur Auffüllung des negativen Kapitalkontos aus Eigenmitteln nicht verpflichtet ist. Hierzu verweist der BFH auch auf die Rechtsprechung des BGH, nach der einer Verpflichtung zur Verlustdeckung aus Forderungen des Kommanditisten höchst ungewöhnlich ist und deshalb einer eindeutigen Regelung im Gesellschaftsvertrag bedarf.
3. Beachten Sie, dass nicht jede von der Personengesellschaft zulasten des Gesamthandsvermögens eingegangene Verbindlichkeit zugleich eine betriebliche Verbindlichkeit ist. Anders als eine Kapitalgesellschaft hat die Personengesellschaft eine außerbetriebliche Sphäre.
Nimmt sie ein Darlehen aus außerbetrieblichen Gründen auf, gehört dieses zum Privatvermögen. Die Darlehenszinsen und Tilgungsraten sind dann als Entnahmen der Gesellschafter zu behandeln.
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