Personengesellschaften: Besonderheiten der Rechnungslegu ... / 1 Gesetzliche Grundlagen der Pflicht zur Erstellung und Prüfung eines Jahresabschlusses

1.1 Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR)

Bezüglich des Umfangs der Verpflichtung, einen Jahresabschluss zu erstellen, normiert das BGB bislang nur sehr wenige Vorgaben. Nach § 721 Abs. 2 BGB besteht lediglich die Verpflichtung eines Rechnungsabschlusses durch alle zur Geschäftsführung berufenen Gesellschafter, wenn die Gesellschaft von längerer Dauer ist.^[1] Nach den gesetzlichen Vorgaben trifft die Verpflichtung alle Gesellschafter, doch besteht die Möglichkeit, die Aufgabe auf einen oder mehrere Gesellschafter zu übertragen.

Hinsichtlich der Ausgestaltung und der Zeit, nach der dieser Rechnungsabschluss vorzunehmen ist, schweigt das BGB, doch wird es allgemein als angemessen angesehen, dass die Rechnungslegung entsprechend den Bestimmungen des HGB einmal jährlich erfolgt.^[2] Hinsichtlich der Ausgestaltung wird zumindest eine Einnahmen-Ausgaben-Rechnung als erforderlich angesehen. In der Praxis findet regelmäßig eine Rechnungslegung nach den steuerlichen Vorgaben des § 4 Abs. 3 EStG^[3] durch eine Einnahmen-Überschussrechnung statt, wenn nicht freiwillig eine Gewinnermittlung durch Bilanzierung erfolgt.

Erfolgt eine freiwillige Bilanzierung durch die Gesellschafter, wird man i. d. R. davon ausgehen können, dass Gesellschaften bürgerlichen Rechts die Vorschriften anzuwenden haben, die für alle Kaufleute gelten.^[4] Allerdings können sie auch freiwillig die darüber hinausgehenden Regelungen für Kapitalgesellschaften anwenden.^[5]

Der Jahresabschluss einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts unterliegt nicht der Prüfung durch einen gesetzlichen Abschlussprüfer, da eine solche Prüfung nach § 316 HGB nur für Kapitalgesellschaften bzw. diesen gleichgestellte Gesellschaften vorgesehen ist.^[6] Auch die Prüfung nach dem PublG kommt nach § 2 Abs. 1 PublG für Gesellschaften bürgerlichen Rechts nicht in Betracht, da diese nicht in § 3 PublG genannt sind. Eine freiwillige Prüfung kann jedoch stets vereinbart und im Gesellschaftsvertrag fixiert oder die Anwendung durch Beschluss der Gesellschafter herbeigeführt werden.^[7]

Durch das Gesetz zur Modernisierung des Personengesellschaftsrechts^[8] besteht ab 1.1.2024 auch bei Gesellschaften bürgerlichen Rechts erstmalig eine gesetzliche Verpflichtung zur jährlichen Rechnungslegung. § 718 BGB n. F. normiert hierzu, dass der Rechnungsabschluss und die Gewinnverteilung im Zweifel zum Schluss des Kalenderjahrs zu erfolgen hat. Diese Regelung, die den bereits üblichen Gepflogenheiten entspricht, kann allerdings abbedungen werden.

[1] Vgl. Grüneberg/Sprau, BGB, 82. Aufl. 2023, § 721 BGB Rz. 2 ff.

[2] Gummert, in Münchener Handbuch des Gesellschaftsrechts I, 5. Aufl. 2019, § 14 Rz. 4 ff.

[3] S. hierzu Loschelder, in Schmidt, EStG, 42. Aufl. 2023, § 4 EStG Rz. 370 ff.

[4] §§ 238-263 HGB.

[5] §§ 264-289f HGB.

[6] Justhoven/Küster/Bernhardt, in Beck Bil-Komm., 13. Aufl. 2022, § 316 HGB Rz. 1 ff.

[7] Umstritten ist, ob für die Kosten einer freiwilligen Jahresabschlussprüfung eine Rückstellung in der Steuerbilanz gebildet werden darf; die Finanzverwaltung verneint dies regelmäßig, s. Weber-Grellet, in Schmidt, EStG, 42. Aufl. 2023, § 5 EStG Rz. 550, Stichwort: Jahresabschluss; ebenso BFH, Urteil v. 5.6.2014, IV R 26/11, BStBl. II 2014 S. 886.

[8] Gesetz v. 10.8.2021, BGBl. I 2021, S. 3433; hierzu ausführlich Schäfer, Wpg 2021, S. 919, 981; Werner, NWB 2021, S. 2049; Schumm, StuB 2021, S. 643.

1.2 Handelsgesellschaften OHG und KG

1.2.1 Bestimmungen für alle Personenhandelsgesellschaften

Hinsichtlich der Verpflichtung und des Umfangs, einen Jahresabschluss nach Handelsrecht zu erstellen, ist zu differenzieren

• zwischen solchen Personengesellschaften, die zumindest eine natürliche Person als voll haftenden Gesellschafter zum Bilanzstichtag haben (klassische Personengesellschaften), und
• zwischen den sonstigen Personengesellschaften, insbesondere den Kapitalgesellschaften & Co.

In der Praxis handelt es sich bei diesen regelmäßig um eine GmbH & Co. KG, in Ausnahmefällen ist auch eine AG & Co. KG anzutreffen.^[1] In den letzten Jahren hat zudem die UG (haftungsbeschränkt) & Co. KG an Bedeutung gewonnen, doch ist hierbei zu beachten, dass es sich bei der UG (haftungsbeschränkt) lediglich um eine Sonderform der GmbH handelt und nicht um eine eigenständige Gesellschaftsform.^[2]

Die klassischen OHGs und KGs sind verpflichtet, die Regelungen für alle Kaufleute gem. den §§ 238-263 HGB anzuwenden, während nach § 264a HGB Kapitalgesellschaften & Co. verpflichtet sind, die weitergehenden Vorschriften für Kapitalgesellschaften zu berücksichtigen. Banken^[3] und Versicherungen^[4] sind zudem stets verpflichtet, die Regelungen für Kapitalgesellschaften zu befolgen, unabhängig von der Rechtsform des Unternehmens. Dies ergibt sich für Banken aus § 340a Abs. 1 HGB, für Versicherungen aus § 341a Abs. 1 Satz 1 HGB. Hierbei gelten in beiden Fällen stets die Bestimmungen für große Kapitalgesellschaften. Schließlich gibt es jetzt auch ergänzende Bestimmungen für bestimmte Unternehmen des Rohstoffsektors.^[5]

[1] Ausnahmsweise kann auch eine Stiftung Komplementärin sein.

[2] Servatius, in Noack/Servatius/Haas, GmbHG, 23. Aufl. 2022, § 5a GmbHG Rz. 3; Altmeppen, in Altmeppen, ...