Der Vordruck dient der Ermittlung des steuerlichen Einlagekontos sowie des aus der Umwandlung von Rücklagen entstandenen Sonderausweises bei Betrieben gewerblicher Art ohne eigene Rechtspersönlichkeit und bei wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben von steuerbefreiten Körperschaften. Der Betrieb gewerblicher Art ist in § 4 KStG definiert. Danach bildet auch die Verpachtung eines solchen Betriebs einen eigenen Betrieb gewerblicher Art. Eine Verpachtung in diesem Sinne liegt allerdings nur bei einer entgeltlichen Überlassung des Betriebs vor. Die Verpachtung ist nicht entgeltlich, wenn nicht der Pächter, sondern der Verpächter z. B. durch einen Zuschuss an den Pächter die wirtschaftliche Last des Pachtzinses trägt.[1] Die Verpachtung mehrerer Objekte bildet nur dann einen einheitlichen Betrieb gewerblicher Art, wenn zwischen den Objekten ein funktionaler Zusammenhang besteht.[2]
Werden nicht alle wesentlichen Betriebsgrundlagen an den Pächter überlassen, liegt kein Verpachtungsbetrieb gewerblicher Art vor, sondern Vermögensverwaltung, es sei denn, es liegen die Voraussetzungen der Betriebsaufspaltung vor.[3]
Für Betriebe gewerblicher Art und wirtschaftliche Geschäftsbetriebe gelten nach § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b EStG einige Besonderheiten. Danach werden Gewinnausschüttungen fingiert und beim Träger als Einkünfte besteuert, wenn Gewinn nicht zulässigerweise den Rücklagen zugeführt wird oder wenn Rücklagen aufgelöst werden bzw. wenn bei wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben der Gewinn in den steuerfreien Bereich überführt wird.[4] Um bei den betroffenen Betrieben gewerblicher Art bzw. wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben zu einer den übrigen Körperschaften vergleichbaren Steuerbelastung zu kommen, unterliegen diese fiktiven Gewinnausschüttungen der Kapitalertragsteuer. Durch die Verweisung von § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b Satz 5 EStG auf § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG gelten diejenigen Beträge nicht als (fiktiv) kapitalertragsteuerpflichtige Gewinnausschüttungen, für die Beträge des steuerlichen Einlagekontos als verwendet gelten. Aus diesem Grund ist es auch bei den Betrieben gewerblicher Art ohne eigene Rechtspersönlichkeit und den wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben erforderlich, eine Art steuerliches Einlagekonto und einen Sonderausweis zu führen; dies bestimmt § 27 Abs. 7 KStG ausdrücklich. Voraussetzung ist nur, dass diese Körperschaften Leistungen i. S. d. § 20 Abs. 1 Nr. 1, 9 oder 10 vornehmen "können"; ob dies tatsächlich geschieht ist ohne Bedeutung, ebenso, ob die Umsatz- oder Gewinngrenzen des § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b EStG überschritten sind.[5] Im Ergebnis ist daher zwischen der Pflicht zur KESt und der Führung des steuerlichen Einlagekontos zu unterscheiden. KESt kann nur entstehen, wenn der Betrieb gewerblicher Art bilanziert oder die Umsatz- oder Gewinngrenze des § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b EStG überschreitet. Das steuerliche Einlagekonto hat ein Betrieb gewerblicher Art aber nach § 27 Abs. 7 KStG ohne Rücksicht auf die Gewinnermittlungsart oder die Umsatz- bzw. Gewinngrenze zu führen.[6]
Ein steuerliches Einlagekonto und ein Sonderausweis können nur "sinngemäß" nach den körperschaftsteuerlichen Vorschriften geführt werden, weil Betriebe gewerblicher Art ohne eigene Rechtspersönlichkeit und wirtschaftliche Geschäftsbetriebe kein Nennkapital im eigentlichen Sinne haben; an dessen Stelle tritt ein "Dotationskapital".[7] Werden wesentliche Betriebsgrundlagen von der Trägerkörperschaft aufgrund von Miet- und Pachtverträgen überlassen, sind diese Wirtschaftsgüter zu aktivieren und erhöhen das Dotationskapital; auch hierfür vereinbarte interne Darlehen werden steuerlich nicht anerkannt. Die Miet- und Pachtzinsen sowie Darlehenszinsen stellen verdeckte Gewinnausschüttungen dar.[8]
Der Vordruck ersetzt in diesen Fällen das Formular KSt 1 F. Betriebe gewerblicher Art und wirtschaftliche Geschäftsbetriebe können ein steuerliches Einlagekonto und einen Sonderausweis haben, die gesondert festzustellen sind. Die entsprechenden Angaben zu den festzustellenden Beträgen sind im Vordruck KSt 1 Fa zu machen.
Nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG steuerbefreite Körperschaften, die nicht die Rechtsform der Kapitalgesellschaft haben (also z. B. Vereine) brauchen kein steuerliches Einlagekonto zu ermitteln, da sie ihre Mittel nur für steuerbegünstigte Zwecke verwenden können oder ihre Steuerfreiheit verlieren. Das gilt auch, soweit sie einen steuerbefreiten Zweckbetrieb unterhalten. Unterhalten sie einen steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb, gilt Entsprechendes. Da in diesen Fällen nach § 44a Abs. 7 S. 1 Nr. 1 EStG keine KESt erhoben wird, wäre ein steuerliches Einlagekonto gegenstandslos.[9] Hat die steuerbefreite Körperschaft die Rechtsform einer Kapitalgesellschaft, fällt sie unter § 27 Abs. 1 KStG und hat daher, ungeachtet einer möglichen steuerlichen Bedeutung, immer ein steuerliches Einlagekonto zu ermitteln.
Ist die Körperschaft nach einer anderen Vorschrift als § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG steuerbefreit, verzichtet die...
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