Zeile 100
Diese Zeile gilt für die Verschmelzung, Auf- oder Abspaltung, unabhängig davon, ob der übertragende Rechtsträger an dem übernehmenden Rechtsträger beteiligt ist (dann Zeilen 101 ff.). Erfolgen in einem Jahr mehrere Verschmelzungen, sind diese nicht in den Zeilen 100–114 zu erfassen. Vielmehr sind die jeweiligen Beträge auf einem gesonderten Blatt zu ermitteln und die Ergebnisse in Zeile 114 einzutragen.
In Zeile 100 ist sowohl der Fall zu erfassen, dass der übernehmende Rechtsträger an dem übertragenden Rechtsträger beteiligt ist (also Verschmelzung oder Spaltung der Tochtergesellschaft auf die Muttergesellschaft), als auch der Fall, dass der übernehmende Rechtsträger nicht an dem übertragenden Rechtsträger beteiligt ist (Fusion zweier bis dahin unabhängiger Gesellschaften; auch Verschmelzung von Schwestergesellschaften). Geht das Vermögen des übertragenden Rechtsträgers im Wege der Gesamtrechtsnachfolge durch Verschmelzung auf die Körperschaft als übernehmenden Rechtsträger über, so ist das steuerliche Einlagekonto der übertragenden Körperschaft dem steuerlichen Einlagekonto der übernehmenden Körperschaft hinzuzurechnen.[1] Rechtsfolge ist also eine schlichte Addition der steuerlichen Einlagekonten der betroffenen Körperschaften auf der Ebene der übernehmenden Körperschaft. Wurde für die übertragende Körperschaft kein steuerliches Einlagekonto festgestellt, weil sie im Ausland ansässig war, ist der Bestand an Einlagen, die nicht auf das Nennkapital geleistet worden sind, auf den Zeitpunkt der Vermögensübertragung zu ermitteln, und dieser Betrag dem steuerlichen Einlagekonto der übernehmenden Körperschaft hinzuzurechnen (§ 29 Abs. 6 KStG).
Bei einer Spaltung, und zwar sowohl bei einer Aufspaltung als auch bei einer Abspaltung, gehen Teile des Vermögens des übertragenden Rechtsträgers im Wege der Teilrechtsnachfolge auf die übernehmende Körperschaft über. Bei der Aufspaltung geht der übrige Teil des Vermögens auf einen anderen Rechtsträger über, bei der Abspaltung bleibt er bei der übertragenden Körperschaft. Rechtsfolge ist, dass das steuerliche Einlagekonto der übertragenden Körperschaft auf die übernehmende(n) Körperschaft(en) und, bei der Abspaltung, auf die übernehmende und die übertragende Körperschaft aufzuspalten ist. Wurde für die zu spaltende Körperschaft kein steuerliches Einlagekonto festgestellt, gelten die Ausführungen zur Verschmelzung entsprechend.
Aufteilungsmaßstab ist nach § 29 Abs. 3 Satz 1 KStG das Verhältnis des auf den jeweiligen Rechtsträger übergehenden Vermögens zum Gesamtvermögen der übertragenden Körperschaft vor der Spaltung, wie es durch das Umtauschverhältnis im Spaltungs- und Übernahmevertrag bzw. im Spaltungsplan zum Ausdruck kommt, hilfsweise das Verhältnis der gemeinen Werte.[2] Der auf den (jeweiligen) übernehmenden Rechtsträger entfallende Teil des steuerlichen Einlagekontos der übertragenden Körperschaft wird mit dem eigenen steuerlichen Einlagekonto zusammengerechnet.
In allen Fällen unterbleibt die Hinzurechnung nach § 29 Abs. 2 Satz 2 KStG jedoch insoweit, als der übernehmende Rechtsträger an dem übertragenden Rechtsträger beteiligt ist.[3] Grund dafür ist, dass, soweit die übernehmende Körperschaft an der übertragenden beteiligt ist, durch die Verschmelzung oder Spaltung kein zusätzliches Eigenkapital auf die übernehmende Körperschaft übertragen wird. Insoweit ist das (anteilige) Vermögen des übertragenden Rechtsträgers bereits im Vermögen des übernehmenden Rechtsträgers (in Form der Anteile) berücksichtigt. Es erfolgt insoweit durch die Verschmelzung bzw. Spaltung kein Vermögenszugang beim übernehmenden Rechtsträger, sondern nur ein Austausch von Vermögensgegenständen. Daher ist das steuerliche Einlagekonto der übernehmenden Körperschaft nicht entsprechend zu erhöhen. Bei einer 100 %igen Beteiligung des übernehmenden Rechtsträgers an dem übertragenden Rechtsträger unterbleibt daher die Zurechnung des steuerlichen Einlagekontos der übertragenden Körperschaft vollständig.
Ist die übernehmende Körperschaft nicht an der übertragenden beteiligt, ist das steuerliche Einlagekonto sowohl in Fällen der Verschmelzung als auch der Spaltung ungemindert der übernehmenden Körperschaft zuzurechnen.
Für die Verschmelzung und Aufspaltung ist der in Zeile 100 hinzuzurechnende Betrag aus Zeile 148 Spalte 3 des Vordrucks KSt 1 F des übertragenden Rechtsträgers zu übernehmen, für die Abspaltung aus Zeile 135 Spalte 3 des Vordrucks KSt 1 F des übertragenden Rechtsträgers.
Eine Zusammenrechnung der Sonderausweise von übertragendem und übernehmendem Rechtsträger erfolgt nach § 29 Abs. 2, 3 KStG nicht. Vielmehr wird der Sonderausweis des übertragenden Rechtsträgers durch Verrechnung mit dem Nennkapital auf 0 gestellt (Zeilen 127, 144) und dann bei dem übernehmenden Rechtsträger neu gebildet (Zeile 113).
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