Im einführenden Beispiel des Einzelunternehmers konnte auf die gesonderte Ermittlung des Ermäßigungshöchstbetrags verzichtet werden, da die Einkommensteuer auf einer einzigen Einkunftsquelle, dem gewerblichen Einzelunternehmen, beruhte. Sind jedoch (positive und negative) Einkünfte aus verschiedenen Einkunftsquellen vorhanden, muss der Ermäßigungshöchstbetrag nach § 35 Abs. 1 Satz 2 EStG nach folgender Formel ermittelt werden:

 
Summe der positiven ­gewerblichen Einkünfte × geminderte tarifliche Steuer nach § 35 Abs. 1 Satz 4 EStG = Ermäßigungshöchstbetrag
Summe aller positiven ­Einkünfte

Was unter "Summe der positiven gewerblichen Einkünfte" bzw. "Summe aller positiven Einkünfte" zu verstehen ist, war lange Zeit aufgrund unterschiedlicher Auffassungen, ob und in welchem Umfang ein horizontaler bzw. vertikaler Verlustausgleich zu erfolgen hat, strittig, bis der BFH[1] für Klarheit gesorgt und die Finanzverwaltung[2] sich dem letztlich angeschlossen hat. Danach gelten folgende Grundsätze:

  • Innerhalb einer Einkunftsart sind positive und negative Einkünfte aus verschiedenen Quellen miteinander zu verrechnen (horizontaler Verlustausgleich). Ein darüber hinausgehender vertikaler Verlustausgleich erfolgt nicht.
  • In der Summe negative Einkünfte aus einer Einkunftsart gehen weder in die "Summe der positiven gewerblichen Einkünfte" noch in die "Summe aller positiven Einkünfte" ein.
  • Im Zähler sind lediglich gewerbliche Einkünfte i. S. d. § 35 EStG zu berücksichtigen, in den Nenner sind dagegen alle gewerblichen Einkünfte einzubeziehen, auch wenn sie – wie etwa Veräußerungsgewinne – nicht gewerbesteuerpflichtig sind.
  • Positive Einkünfte eines Ehegatten aus einer Einkunftsart dürfen nicht mit negativen Einkünften des anderen Ehegatten aus der gleichen Einkunftsart verrechnet werden.
 
Praxis-Beispiel

Ermäßigungshöchstbetrag bei Ehegatten

Ein zusammenveranlagtes Ehepaar erzielt folgende Einkünfte

 
Einkunftsart Ehemann Ehefrau
Gewerbebetrieb[3] 110.000 EUR  
Gewerbebetrieb[4] ./. 10.000 EUR ./. 10.000 EUR
Selbstständige Arbeit[5] 60.000 EUR  
Vermietung[6] ./. 50.000 EUR ./. 50.000 EUR
Summe der Einkünfte 110.000 EUR ./. 60.000 EUR

Hieraus resultiert folgender Ermäßigungshöchstbetrag:

 
100.000 EUR × geminderte tarifliche Steuer = Ermäßigungshöchstbetrag
160.000 EUR
[2] BMF, Schreiben v. 3.11.2016, IV C 6 – S 2296-a-/08/10002, BStBl 2016 I S. 1187, Tz. 16 ff.

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