Gebäude im Abschluss nach HGB, IFRS und EStG/KStG / 3.9.3 Sonderbetriebsvermögen

3.9.3.1 Umfang

Rz. 173

Aus der Behandlung des Gesamthandsvermögens und des Sonderbetriebsvermögens als wirtschaftliche Einheit ergibt sich zwangsläufig, dass nicht nur das Gesamthandsvermögen, sondern auch das Sonderbetriebsvermögen in die Gewinnermittlung, d. h. in den Betriebsvermögensvergleich einzubeziehen ist.

Zum Sonderbetriebsvermögen gehören folgende Grundstücke und Grundstücksteile:

• Grundstücke und Grundstücksteile, die einem Mitunternehmer allein gehören;
• Grundstücke und Grundstücksteile, die einer Bruchteilsgemeinschaft gehören, an der ein Gesellschafter oder mehrere Gesellschafter beteiligt sind;
• Grundstücke und Grundstücksteile, die einer neben der Personengesellschaft bestehenden Gesamthandsgemeinschaft gehören, an der ein Gesellschafter oder alle Gesellschafter beteiligt sind

und entweder

• der Personengesellschaft zur Nutzung überlassen worden sind, somit ausschließlich und unmittelbar dem Betrieb der Personengesellschaft^[1] dienen oder
• unmittelbar zur Begründung oder Stärkung der Beteiligung des Unternehmers an der Personengesellschaft eingesetzt werden sollen.^[2]

Rz. 174

Sind an der Bruchteilsgemeinschaft oder an der Gesamthandsgemeinschaft auch Personen beteiligt, die nicht Mitunternehmer der Personengesellschaft sind, so kann das Grundstück bzw. der Grundstücksteil nur insoweit Sonderbetriebsvermögen sein, als es anteilig auf die Beteiligten entfällt, die auch Mitunternehmer sind.^[3]

Rz. 175

Zum Sonderbetriebsvermögen zählen somit die Wirtschaftsgüter, die zwar nicht zum Gesamthandsvermögen gehören, gleichwohl aber in den Betriebsvermögensvergleich einbezogen werden. Wie beim Betriebsvermögen eines Einzelunternehmers kann auch das Sonderbetriebsvermögen notwendiges und gewillkürtes Betriebsvermögen enthalten.^[4]

Rz. 176

Wird ein Grundstück mit einem Gebäude bebaut, so kann der bebaute Grund und Boden und das aufstehende Gebäude nur einheitlich dem Betriebsvermögen oder Privatvermögen zugerechnet werden. Wird das aufstehende Gebäude teilweise dem Privatvermögen und teilweise dem Betriebsvermögen zugeordnet, so ist der bebaute Grund und Boden im gleichen Verhältnis dem Betriebsvermögen und dem Privatvermögen zuzurechnen.^[5]

[1] BFH, Urteil v. 6.7.1989, IV R 62/86, BStBl 1989 II S. 890; BFH, Urteil v. 31.1.1991, IV R 2/90, BStBl 1991 II S. 786; BFH, Urteil v. 23.5.1991, IV R 94/90, BStBl 1991 II S. 800; BFH, Urteil v. 18.12.1991, XI R 42,43/88, BStBl 1992 II S. 585; BMF, Schreiben v. 20.12.1977 (Mitunternehmererlass), BStBl 1978 I S. 8 ff., Tz. 11.

[2] BFH, Urteil v. 17.5.1990, IV R 27/89, BStBl 1991 II S. 216; BFH, Urteil v. 23.10.1990, VIII R 142/85, BStBl 1991 II S. 401; BFH, Urteil v. 31.1.1991, IV R 2/90, BStBl 1991 II S. 786; BFH, Urteil v. 7.7.1992, VIII R 2/87, BStBl 1993 II S. 328; BMF, Schreiben v. 20.12.1977 (Mitunternehmererlass), BStBl 1978 I S. 8 ff., , Tz. 15.

[3] BFH, Urteil v. 18.3.1958, I 147/57 U, BStBl 1958 III S. 262.

[4] BMF, Schreiben v. 20.12.1977 (Mitunternehmererlass), BStBl 1978 I S. 8 ff., Tz. 10.

[5] BFH, Urteil v. 30.6.1987, VIII R 353/82, BStBl 1988 II S. 418; BFH, Urteil v. 24.11.1982, I R 51/82, BStBl 1983 II S. 365.

3.9.3.2 Betrieblich genutzte Grundstücksteile von untergeordneter Bedeutung

Rz. 177

Betrieblich genutzte Grundstücksteile, die im Verhältnis zum Wert des ganzen Grundstücks – nicht im Verhältnis zum Wert des Grundstückteils des Gesellschafters – von untergeordneter Bedeutung sind (§ 8 EStDV), brauchen nicht als Sonderbetriebsvermögen behandelt zu werden. Jeder Mitunternehmer kann dieses Wahlrecht ausüben; sind mehrere Gesellschafter zugleich Eigentümer dieses Grundstücks, braucht das Wahlrecht nicht einheitlich ausgeübt zu werden. R 4.2 Abs. 8 Satz 2 ff. EStR ist entsprechend anzuwenden (R 4.2 Abs. 12 Sätze 3–5 EStR).

3.9.3.3 Notwendiges Sonderbetriebsvermögen

3.9.3.3.1 Umfang

Rz. 178

Zum notwendigen Sonderbetriebsvermögen gehören u. a. Grundstücke und Grundstücksteile, die unmittelbar für betriebliche Zwecke der Personengesellschaft genutzt werden (Sonderbetriebsvermögen I). Zum notwendigen Sonderbetriebsvermögen gehören auch die dem Mitunternehmer gehörenden Grundstücke oder Grundstücksteile, die zwar nicht unmittelbar für betriebliche Zwecke der Personengesellschaft genutzt werden, die aber in einem unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Beteiligung des Mitunternehmers an der Personengesellschaft stehen (Sonderbetriebsvermögen II). Die Zuordnung der Grundstücke oder Grundstücksteile zum notwendigen Sonderbetriebsvermögen gilt unabhängig davon, ob das Wirtschaftsgut der Gesellschaft aufgrund einer im Gesellschaftsvertrag begründeten Beitragspflicht oder aufgrund eines neben dem Gesellschaftsvertrag bestehenden Mietvertrags, Pachtvertrags, Leihvertrags oder eines anderen Rechtsverhältnisses zur Nutzung überlassen wird.^[1]

Rz. 179

Grundstücke oder Grundstücksteile, die nicht Gesamthandsvermögen der Mitunternehmer der Personengesellschaft sind, sondern einem oder mehreren oder allen Mitunternehmern gehören, aber dem Betrieb der Personengesellschaft ausschließlich und unmittelbar dienen, sind notwendiges Sonderbetriebsvermögen des oder der Mitunternehmer.^[2]

Rz. 180

Zum notwendigen Sonderbetriebs...