Rz. 524f
Personengesellschaften haben gegenüber Kapitalgesellschaften zivilrechtlich den Vorteil der leichten Gestaltbarkeit. Dem entspricht steuerrechtlich die bis Ende 1998 gegebene und ab 1.1.2001 wieder eingeführte Möglichkeit, einzelne Wirtschaftsgüter erfolgsneutral nach § 6 Abs. 5 S. 3 EStG zwischen dem Betriebsvermögen bzw. dem Sonderbetriebsvermögen eines Gesellschafters und dem Gesellschaftsvermögen zu übertragen. Auf diese Weise lassen sich Unternehmensverbindungen einfach begründen und später umstrukturieren. Ein Überspringen stiller Reserven wird jedoch in der Praxis nur unter nahen Angehörigen, nicht aber unter Fremden in Betracht kommen. Gleichermaßen wird ein Transfer stiller Reserven bei der Ausgliederung eines Wirtschaftguts auf eine Einmann-GmbH & Co. KG gewählt werden.
Rz. 524g
Gleichermaßen lassen sich ab VZ 2001 einzelne Wirtschaftsgüter des Sonderbetriebsvermögens erfolgsneutral nach § 6 Abs. 5 S. 3 EStG zwischen einzelnen Mitunternehmern derselben Mitunternehmerschaft unentgeltlich übertragen. Beispielsweise schenkt der Seniorpartner ein Wirtschaftsgut seines Sonderbetriebsvermögens dem Juniorpartner in vorweggenommener Erbfolge.
Rz. 524h
Sonderbetriebsvermögen lässt sich, um Schwierigkeiten bei einer späteren Anteilsübertragung oder Erbfolge zu vermeiden, auf eine selbstständige Schwesterpersonengesellschaft erfolgsneutral ausgliedern.
Ausgliederungsmodell
A hat der A & B OHG ein wertvolles Grundstück zur Nutzung überlassen. Dieses zu seinem Sonderbetriebsvermögen gehörende Grundstück möchte A aus den vorstehend genannten Gründen auf eine selbstständige Schwesterpersonengesellschaft ausgliedern. Zu diesem Zweck gründet er eine GmbH & Co. KG, die nach § 105 Abs. 2 HGB in das Handelsregister eingetragen wird. A wird der alleinige Kommanditist. Die GmbH wird am Gesellschaftsvermögen nicht beteiligt. Sodann legt er das bisher zu seinem Sonderbetriebsvermögen gehörende Grundstück in die GmbH & Co. KG verdeckt zum Buchwert ein. Dadurch, dass er die GmbH nicht am Gesellschaftsvermögen beteiligt hat, vermeidet er eine disquotale Einlage und damit eine verdeckte Einlage in die Komplementär-GmbH i. S. v. § 6 Abs. 5 S. 3, 4 EStG. Anschließend setzt die GmbH & Co. KG das Mietverhältnis mit der A & B OHG bezüglich des Grundstücks fort.
Bei diesem sog. Ausgliederungsmodell ist darauf zu achten, dass Schulden nicht mit übergehen, um eine insoweit entgeltliche und damit gewinnrealisierende Übertragung zu vermeiden. Die zurückbehaltenen Schulden bleiben weiterhin Sonderbetriebsvermögen, Schuldzinsen bleiben weiterhin als Sonderbetriebsausgaben abziehbar.[1] Für zweifelhaft wird ein weiterer Schuldzinsenabzug gehalten, wenn ein Mitunternehmer Sonderbetriebsvermögen unentgeltlich auf einen anderen Mitunternehmer überträgt.[2]
Rz. 524i
Soweit stille Reserven steuerneutral nach § 6 Abs. 5 S. 3 EStG übergehen, empfiehlt es sich, dem Erwerber vertraglich Auflagen zu machen, um die Gefahr eines späteren Teilwertansatzes und damit einer nachträglichen Versteuerung der stillen Reserven nach § 6 Abs. 5 S. 4 bis 6 EStG zu bannen. Der Erwerber verpflichtet sich, das übertragene Wirtschaftsgut nicht ohne Zustimmung des Übertragenden innerhalb der Behaltefrist nach § 6 Abs. 5 S. 4 EStG zu veräußern oder zu entnehmen. Der Erwerber garantiert, dass innerhalb der Siebenjahresfrist des § 6 Abs. 5 S. 5, 6 EStG keine stillen Reserven – etwa durch eine Umwandlung – auf eine Kapitalgesellschaft überspringen. Für den Fall einer Verletzung dieser Auflagen verpflichtet er sich zum Schadensersatz in Höhe des Steuernachteils des Übertragenden.
Rz. 524j
Damit eine verdeckte Einlage oder Entnahme letztendlich wirklich erfolgsneutral bleibt, sollte jede Form einer disquotalen Einlage oder Entnahme, die nicht betrieblich, sondern privat veranlasst ist, vermieden werden (s. Rz. 524d). Als Gestaltungsmöglichkeit zur Vermeidung einer disquotalen Einlage dient folgendes Beispiel:
Erfolgsneutrale verdeckte Einlage
Ein Unternehmer möchte ein einzelnes Wirtschaftsgut erfolgsneutral im Wege der verdeckten Einlage nach § 6 Abs. 5 S. 3 EStG aus seinem Betriebsvermögen in das Gesamthandsvermögen einer Personengesellschaft überführen, an der er zu 99 % und seine Ehefrau zu 1 % beteiligt sind. I. H. v. 1 % des Werts des Wirtschaftsguts schenkt der Unternehmer seiner Ehefrau einen Geldbetrag, den diese in die Gesellschaft einlegt.
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