Frotscher/Geurts, EStG § 5 Gewinn bei Kaufleuten und bei ... / 2.3.3 Buchführungssysteme

Rz. 22

Eine Buchführung ist nur ordnungsgemäß, wenn die nach den Grundsätzen des Handelsrechts erforderlichen Bücher geführt werden. Ein bestimmtes System ist dabei nicht vorgeschrieben. Wenn in der Praxis auch das System der doppelten Buchführung vorherrscht, ist grundsätzlich auch eine einfache Buchführung (bei der lediglich Bestandskonten, keine Erfolgskonten, geführt werden und die Gegenbuchungen demgemäß unterbleiben) ordnungsgemäß.^[1] Erforderlich ist lediglich, dass das gewählte Buchführungssystem die Erfassung aller Geschäftsvorfälle und des Vermögens gewährleistet und ein sachverständiger Dritter sich in der Buchführung ohne große Schwierigkeiten und in angemessener Zeit zuverlässig zurecht finden kann (§ 238 Abs. 1 HGB).

Da bei einer kameralistischen Buchführung das Vermögen nicht ausgewiesen wird, ist sie keine ordnungsmäßige Buchführung.

Rz. 23

Die doppelte Buchführung erfordert i. d. R.:

• Grundbuch (Journal), in dem die Geschäftsvorfälle zeitnah (nicht unbedingt täglich) und nach der Zeitfolge zu erfassen sind.
• Sachbücher (Sachkonten), die den Buchungsstoff, gegliedert nach sachlichen Gesichtspunkten, aufnehmen.
• Kontokorrent (Geschäftsfreundebuch, Personenkonten), in dem die unbaren Geschäftsvorfälle, untergliedert nach Gläubigern und Schuldnern, aufgezeichnet werden. Der Zweck der Personenkonten besteht darin, den Kaufmann über den Stand seiner Forderungen und Verbindlichkeiten sowie die Person von Schuldner und Gläubiger zu informieren (§ 242 Abs. 1 HGB). Das Kontokorrent ist daher nicht erforderlich, wenn kein laufender unbarer Geschäftsverkehr besteht. Kreditgeschäfte (Waren- und Kostenrechnungen) brauchen nicht im Kontokorrent verzeichnet zu werden, wenn sie innerhalb von 8 Tagen nach Rechnungseingang oder innerhalb der ihrem gewöhnlichen Durchlauf durch den Betrieb entsprechenden Zeit beglichen werden. Schließlich kann auf die Führung von Personenkonten verzichtet werden, wenn der unbare Geschäftsverkehr nur geringen Umfang hat, sofern Forderungen und Verbindlichkeiten im Grundbuch aufgezeichnet werden.^[2] Zu Erleichterungen bei der Führung von Personenkonten bei einer geringen Zahl von Kreditgeschäften vgl. R 5.2 Abs. 1 S. 7 EStR 2012.
• Grundbuch und Kontokorrent können auch durch eine geordnete und übersichtliche Ablage der Belege geführt werden.^[3]
• Grundbuch und Sachbücher können in einem Buch zusammengefasst werden ("Amerikanisches Journal"). Dies ist nur bei kleinen Unternehmen möglich, weil beim amerikanischen Journal die Zahl der Sachkonten begrenzt ist; selten vorkommende Geschäftsvorfälle werden daher in einem ungegliederten Sachkonto gebucht, das erst im Rahmen der Abschlussbuchungen aufgegliedert wird.^[4]

Rz. 24

Besonderheiten gelten bei der Buchführung mithilfe von EDV-Anlagen. Diese Buchführung ist dadurch gekennzeichnet, dass die Buchung des Buchungsstoffs nach der Dateneingabe durch programmgesteuerte Funktionsabläufe erfolgt. Die Verarbeitung kann dabei sofort oder erst später erfolgen (Speicherbuchführung). Zwischen der Eingabe der Daten und dem Ausdruck (dem Buchführungswerk) liegen eine Vielzahl von Verarbeitungsschritten (Rechnen, Übertragen, Sortieren, Verdichten usw.), sodass der Weg vom Einzelbeleg zur Bilanz nicht mehr unmittelbar verfolgt werden kann. Entscheidende Bedeutung kommt daher der richtigen Programmgestaltung zu; nur richtige Programme garantieren richtige Ergebnisse. Die Prüfung, ob die Buchführung ordnungsgemäß ist, richtet sich daher in erster Linie nicht darauf, ob die Belege richtig gebucht sind, sondern ob die Programme richtig sind (mittelbare Prüfung).

Für die Buchführung mittels EDV-Anlagen einschließlich der Speicherbuchführung gelten die in Rz. 25ff. aufgeführten Grundsätze (§ 239 Abs. 4 S. 3 HGB). Zusätzlich verlangt § 239 Abs. 4 S. 2 HGB^[5], dass die Daten während der Dauer der Aufbewahrungsfrist verfügbar sind und jederzeit innerhalb angemessener Frist lesbar gemacht werden können.

Besondere Bedeutung kommt der Dokumentation der Verarbeitungsprogramme zu. Diese muss eine Beschreibung des EDV-Verfahrens enthalten, aufgrund derer beurteilt werden kann, ob die Verarbeitungsschritte zu sachlich richtigen Ergebnissen führen (Verfahrensdokumentation).

[1] So auch Mathiak, in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 5 EStG Rz. A 26.

[2] BFH v. 18.2.1966, VI 326/65, BStBl III 1966, 496.

[3] Offene-Posten-Buchhaltung; vgl. § 239 Abs. 4 HGB; § 146 Abs. 5 AO; BFH v. 26.8.1975, VIII R 109/70, BStBl II 1976, 210; R 5.2 Abs. 1 S. 6 EStR 2012.

[4] BFH v. 22.9.1993, X R 37/91, BStBl II 1994, 172.

[5] Ebenso § 146 Abs. 5 AO.