Rz. 758
Durch G. v. 8.12.2010[1] wurde die Regelung an die Rspr. des BVerfG[2] angepasst. Danach sind Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer abziehbar, wenn für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht; die abziehbaren Aufwendungen sind auf 1.250 EUR begrenzt. Diese Begrenzung gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen oder beruflichen Tätigkeit bildet.[3]
Rz. 759
Die Regelungen gelten auch, wenn ein Arbeitszimmer von einem Gesellschafter einer Personengesellschaft genutzt wird und die Aufwendungen daher Sonderbetriebsausgaben im Rahmen der Mitunternehmerschaft sind.[4]
Rz. 760
§ 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6b EStG gilt nicht nur für Gewinneinkünfte, sondern nach § 9 Abs. 5 EStG sinngemäß auch für Überschusseinkünfte, insbesondere aus nichtselbstständiger Arbeit. Bei Einkünften aus Kapitalvermögen oder Vermietung und Verpachtung ist der Begriff des Mittelpunkts der "betrieblichen oder beruflichen Tätigkeit" als Mittelpunkt der der Einkunftserzielung dienenden Tätigkeit aufzufassen.[5] Ein "häusliches Arbeitszimmer" liegt im Rahmen der übrigen Überschusseinkünfte aber nur vor, wenn es für Büroarbeiten benutzt wird, die diese Überschusseinkünfte betreffen. Vermietet der Arbeitnehmer einen Raum an den Arbeitgeber und richtet dieser hier einen Arbeitsplatz für den Arbeitnehmer ein, sind die Mieteinnahmen zwar Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, das Zimmer ist aber kein "häusliches Arbeitszimmer" im Rahmen der Vermietung und Verpachtung, da es nicht den Bürotätigkeiten im Rahmen dieser Einkunftsart dient.[6]
Rz. 761
Kosten für die eigene Wohnung sind begrifflich keine Betriebsausgaben, sondern als Kosten der Lebensführung nach § 12 Nr. 1 EStG nicht absetzbar (§ 12 EStG Rz. 80). Kosten eines betrieblich genutzten Raums in der Wohnung haben eine enge Verbindung zu der Privatsphäre und unterliegen daher grundsätzlich dem Aufteilungsverbot für gemischten Aufwand (§ 12 EStG Rz. 32ff.). Ein betrieblich oder beruflich genutzter Raum in der Wohnung kann daher zu Betriebsausgaben führen, die jedoch wegen des engen Bezugs zur Wohnung nicht abzugsfähig sind. § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6b EStG dient der typisierenden Abgrenzung von reinen Betriebsausgaben von solchen Aufwendungen, die die private Lebenssphäre des Stpfl. berühren und deswegen einer sicheren Nachprüfung entzogen sind. Die Vorschrift dient daher einer typisierenden Missbrauchsabwehr.[7] Sie ordnet die Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung daher systematisch zutreffend grundsätzlich in vollem Umfang als nicht abzugsfähige Betriebsausgaben ein und macht die Abzugsfähigkeit vom Vorliegen besonderer Umstände abhängig.
Aufgrund dieser typisierenden Abgrenzung ist es nachvollziehbar, dass der Große Senat in seinem Beschluss v. 27.7.2015 den Charakter von (nahezu) ausschließlich betrieblich oder beruflich genutzten Räumen voraussetzt.[8] M. E. wird eine Abgrenzung schwierig werden, wann die Nutzung noch nahezu ausschließlich ist und ab wann sie nicht mehr nahezu ausschließlich ist. Soweit jedoch keine konkreten Indizien für eine private Mitbenutzung existieren, kann für den Stpfl. eine (nahezu) ausschließlich dienstliche Nutzung angenommen werden, wenn kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht oder das häusliche Arbeitszimmer der Mittelpunkt der gesamten dienstlichen Tätigkeit ist.[9] Diese (nahezu) ausschließliche Nutzung schließt folgerichtig einen anteiligen Ansatz der betrieblich oder beruflich bedingten Kosten bei gemischter Nutzung des Arbeitszimmers aus, weshalb der Große Senat auf die vom IX. Senat vorgelegte Frage, wie gemischte Aufwendungen aufzuteilen seien, nicht eingeht.[10] Bei einem geringen Ausmaß notwendiger Arbeiten, z. B. im Fall eines Arbeitszimmers für eine Photovoltaik-Anlage, kann bereits eine minimale private Nutzung dem Betriebsausgabenabzug (i. H. v. 1.250 EUR) entgegenstehen.[11] Wenn nun für ein gemischt genutztes Arbeitszimmer die Aufwendungen nicht gem. § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6b EStG abziehbar sind, richtet sich die Frage nach dem anteiligen Ansatz nach der allgemeineren Vorschrift des § 4 Abs. 4 EStG. Hier scheidet der anteilige Ansatz jedoch aus, da es an überprüfbaren Kriterien für eine sachgerechte Aufteilung fehlt. Insgesamt führt der Ausschluss von Aufwendungen für gemischt genutzte Arbeitszimmer zu einer Eindämmung von Gestaltungsmöglichkeiten für eine bessere Missbrauchsabwehr sowie einer Erleichterung des Verwaltungsvollzugs.[12]
Rz. 761a
Da ein häusliches Arbeitszimmer durch die enge räumliche Verbindung zwischen privater Wohnung und betrieblich genutztem Raum gekennzeichnet ist, sind diese Regeln immer anwendbar, wenn diese enge räumliche Verbindung besteht. Das ist nicht nur der Fall, wenn das Arbeitszimmer Teil der Wohnung ist, sondern auch bei einem Arbeitszimmer im Keller oder im Dachgeschoss des für eigene Wohnzwecke genutzten Hauses, nicht aber bei einem in einem Nachbargebäude angemieteten Raum.
Rz. 762
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