In Fällen der Einbringung einer Praxis, Teilpraxis oder eines Anteils an einer Praxis gegen Gewährung von Mitunternehmeranteilen an der aufnehmenden Gesellschaft fordert § 24 Abs. 1 und Abs. 2 Satz 1 UmwStG prinzipiell den Ansatz der Wirtschaftsgüter mit dem gemeinen Wert. Das übernommene Betriebsvermögen kann auf Antrag jedoch auch mit dem Buchwert oder Zwischenwerten angesetzt werden (antragsgebundenes Wahlrecht). Der Antrag ist von der übernehmenden Mitunternehmerschaft im Fall der Bilanzierung bis zur erstmaligen Abgabe der steuerlichen Schlussbilanz bei dem für sie zuständigen Finanzamt zu stellen.[1]
Mit der "steuerlichen Schlussbilanz" ist die nächste auf den Einbringungszeitpunkt folgende steuerliche Jahresschlussbilanz der übernehmenden Gesellschaft gemeint, in der der Einbringungsgegenstand erstmals anzusetzen ist.[2]
Wahlrecht für aufnehmende Personengesellschaft
Die aufnehmende Personengesellschaft darf zwischen Buchwertfortführung, Zwischenwertansatz (Wert zwischen Buchwert und gemeiner Wert) und Ansatz des gemeinen Werts des eingebrachten Betriebsvermögens einschließlich Praxiswert wählen. Das Wahlrecht ist einheitlich für alle Wirtschaftsgüter der eingebrachten Praxis auszuüben, und zwar in der Steuerbilanz der Personengesellschaft und in eventuell ebenfalls von ihr aufzustellenden Ergänzungsbilanzen.
[3] Das Recht zur Ausübung des Bewertungswahlrechts und Bestimmung der Wertansätze für die eingebrachten Wirtschaftsgüter steht ausschließlich der aufnehmenden Personengesellschaft zu. Ein Veto- oder Mitspracherecht des Einbringenden besteht nicht, obwohl der Wertansatz durch die Personengesellschaft unmittelbar seinen steuerlichen Gewinn beeinflussen kann.[4] Eventuelle Abweichungen von einer vorherigen einvernehmlichen Festlegung der Bilanzansätze zwischen dem Einbringenden und der aufnehmenden Gesellschaft sind damit steuerrechtlich ohne Bedeutung.[5] Maßgeblich ist die von der Gesellschaft sowohl in der Gesamtbilanz als auch in evtl. Ergänzungsbilanzen tatsächlich vorgenommene Bewertung.[6] Bringen mehrere Personen gleichzeitig Praxen ein, kann das Bewertungswahlrecht für jede Einbringung unterschiedlich ausgeübt werden.
Korrektur des Einbringungsgewinns
Der Wertansatz in der Eröffnungsbilanz der aufnehmenden Personengesellschaft ist – soweit er von dem bei der Veräußerungsgewinnermittlung des Einbringenden abweicht – ein rückwirkendes Ereignis i. S. d. § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO.[7] Dadurch kann sich die Notwendigkeit ergeben, den Einbringungsgewinn des Einbringenden entsprechend zu korrigieren.
BMF, Schreiben v. 11.11.2011, IV C 2 – S 1978 – b/08/10001, BStBl 2011 I S. 1314 Rn. 24.03 ff. mit dem Hinweis, dass es ausreicht, wenn das eingebrachte Betriebsvermögen teilweise als Sonderbetriebsvermögen ausgewiesen wird.
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