Forderungsabtretung bedeutet die Übertragung der Forderung durch einen Vertrag zwischen dem bisherigen Gläubiger (Zedent) und dem neuen Gläubiger (Zessionar). Die Abtretung ist eine abstrakte Verfügung über die Forderung. Mit der Abtretung geht die Forderung genauso auf den neuen Gläubiger über, wie sie bei diesem bestand.[1]
Um Steuerausfällen bei der Umsatzsteuer entgegenzuwirken, gilt bei Forderungsabtretungen lt. Gesetz eine gesamtschuldnerische Haftung. Das bedeutet Folgendes: Tritt ein Unternehmer Kundenforderungen ab, haften
- der Abtretungsempfänger und
- der leistende Unternehmer
für die in den abgetretenen Forderungen enthaltene Umsatzsteuer.[2]
Dies gilt entsprechend für die Verpfändung bzw. Pfändung von Forderungen.[3]
Der Empfänger der Forderung haftet für die (noch nicht abgeführte) Umsatzsteuer ab dem Zeitpunkt, in dem die festgesetzte Steuer fällig wird[4], frühestens ab der Vereinnahmung der abgetretenen Forderung. Eine Vereinnahmung durch ihn liegt vor, wenn er die Forderung selbst beim Schuldner der Forderung einzieht. Die Finanzverwaltung regelt im Übrigen, wann der Abtretungsempfänger über die abgetretene Forderung die Verfügungsmacht hat und dann auch für die abzuführende Umsatzsteuer haftet.[5] Die Haftung des Abtretungsempfängers nach § 13 c UStG umfasst alle Formen der Abtretung – auch die Globalzession – von Forderungen des Abtretenden aus Umsätzen. Die Haftung kann nicht durch eine zivilrechtliche Vereinbarung ausgeschlossen werden, nach der es sich bei dem weitergeleiteten Betrag um einen Nettobetrag ohne Umsatzsteuer handeln soll.[6]
Hat ein Bauunternehmer seine Ansprüche auf Nachzahlung von Umsatzsteuer gegenüber einem Bauträger, an den er zuvor Bauleistungen unter fälschlicher Anwendung der Umkehr der Steuerschuldnerschaft erbracht hatte, an das Finanzamt abgetreten, so kann das Finanzamt abgetretene, noch nicht verjährte Nachzahlungsansprüche des Bauunternehmers gegen einen sich aus dem berichtigten Umsatzsteuerbescheid des Bauträgers ergebenden Erstattungsanspruch aufrechnen.[7]
Bei der Haftung gemäß § 13c UStG ist von einer Vereinnahmung durch den Zessionar auszugehen, wenn der Zedent über sein beim Zessionar debitorisch geführtes Konto, auf dem die abgetretenen Beträge vereinnahmt werden, nicht mehr frei verfügen kann, da eine erhebliche Überschreitung der vereinbarten Kreditlinie vorliegt und der Zessionar Belastungsbuchungen regelmäßig nicht durchführt.[8]
Der BFH hat geklärt, dass im Fall einer sog. stillen Globalzession bei einer Bank nicht von einer Vereinnahmung i. S. des § 13c UStG auszugehen ist, die zu einer Haftung führt, solange die Kreditlinie des Kontokorrentkontos des Steuerschuldners durch diesen eingehalten wird.[9]
Der Abtretungsempfänger haftet nach § 13c UStG für die im vereinnahmten und an ihn weitergeleiteten Forderungsbetrag enthaltene Umsatzsteuer, wenn ein vorläufiger Insolvenzverwalter eine zur Sicherheit abgetretene Forderung eingezogen und den Erlös an den Abtretungsempfänger weitergeleitet hat. Dies gilt ebenfalls, wenn über das Vermögen des leistenden Unternehmers das Insolvenzverfahren eröffnet wird und der Insolvenzverwalter die abgetretene Forderung einzieht oder verwertet (§ 166 Abs. 2 InsO). In diesem Fall vereinnahmt der Abtretungsempfänger den vom Insolvenzverwalter eingezogenen Geldbetrag aufgrund seines durch die Abtretung begründeten Absonderungsrechts. Der Abtretungsempfänger ist nach § 13c Abs. 2 Satz 1 UStG ab dem Zeitpunkt in Anspruch zu nehmen, in dem die festgesetzte Steuer fällig wird, frühestens ab dem Zeitpunkt der Vereinnahmung der abgetretenen Forderung. Bei der Inanspruchnahme besteht abweichend von § 191 AO kein Ermessen.[10]
Keine Berichtigung der Umsatzsteuer bei Insolvenz des Abrechnungsdienstleisters
Zahlt der Leistungsempfänger (Krankenkasse) mit Einwilligung des Leistenden (Apotheke) den Kaufpreis an einen Dritten (Abrechnungsdienstleister), bewirkt die Insolvenz des Abrechnungsdienstleisters keine umsatzsteuerliche Uneinbringlichkeit gem. § 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG. Die selbstständigen Apotheker haben ihr Entgelt bereits dann vereinnahmt, wenn die Krankenkassen an das Abrechnungszentrum Zahlungen leisten.[11]
BFH, Urteil v. 25.11.2015, V R 65/14, BFH/NV 2016 S. 953; BFH, Urteil v. 16.12.2015, XI R 28/13, BFH/NV 2016 S. 695; BMF, Schreiben v. 9.5.2018, III C 2 – S 7279-a/0:002, BStBl 2018 I S. 694.
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