FG Nürnberg Urteil vom 05.11.2019 - 1 K 1550/17

Entscheidungsstichwort (Thema)

Änderung eines erst im Rechtsbehelfsverfahren aufgrund einer Wahlrechtsausübung rechtswidrig gewordenen Steuerbescheids nach § 174 Abs. 4 AO Auswirkungen von gewinnmindernden Teilwertabschreibungen in 2001 und 2002 auf die Folgejahre. - Revision eingelegt (Aktenzeichen des BFH: I R 6/20)

Leitsatz (redaktionell)

1. a) Der Begriff des "bestimmten Sachverhalts" ist nicht periodenbezogen einschränkend auszulegen. Als "bestimmter Sachverhalt" i.S. des§ 174 Abs. 4 AO ist daher auch das Halten einer Beteiligung und die damit einhergehende Erzielung von Einnahmen über mehrere Jahre anzusehen. Die "richtigen steuerlichen Folgerungen" sind dabei ohne Rücksicht auf die Steuerart, den Steuerpflichtigen oder den Besteuerungszeitraum zu ziehen.

b) Die Änderungen zu Ungunsten des Steuerpflichtigen gem.§ 174 Abs. 4 AO können nur Anpassungen erfassen, die sich aus dem Sachverhalt, nicht aber aus den steuerlichen Folgen dieses Sachverhalts ergeben. Das setzt objektiv, eine unzutreffende rechtliche Würdigung des in Frage stehenden Tatsachenkomplexes durch die für den Erlass des inzwischen korrigierten Steuerbescheids zuständige Finanzbehörde voraus.

c) Nach dem Sinn und Zweck des § 174 Abs. 4 AO ist das Finanzamt nicht nur dann zum Erlass eines Änderungsbescheids berechtigt, wenn ein Steuerbescheid aufgrund eines materiellen Rechtsfehlers von Anfang an rechtswidrig war, sondern auch dann, wenn er erst im Rechtsbehelfsverfahren aufgrund einer Wahlrechtsausübung rechtswidrig wurde.

2. a) § 43 Abs. 18 KAGG i.d.F. des Korb II-Gesetzes vom 22.12.2003 entfaltet keine verfassungsrechtlich unzulässige Rückwirkung, soweit er die Anwendung des § 40a Abs. 1 Satz 2 KAGG i.d.F. des Korb II-Gesetzes für den VZ 2003 anordnet, da der Veranlagungszeitraum 2003 im Zeitpunkt der Veröffentlichung im Bundesgesetzblatt noch nicht abgelaufen war.

b) Für alle noch nicht bestandkräftigen Veranlagungen vor dem VZ 2003 entfaltet die Anwendungsregel des § 43 Abs. 18 KAGG eine verfassungswidrige echte Rückwirkung, soweit die Vorschrift Festsetzungen für diese Veranlagungszeiträume umfasst, die noch nicht bestandskräftig sind (vgl. BVerfG 1 BvL 5/08 vom 17.12.2013).

3. Eine Hinzurechnung gem.§ 40a Abs. 1 Satz 2 KAGG i.V.m. § 8b Abs. 2 und 3 KStG im Jahr 2003 darf nicht vorgenommen werden, wenn die Gewinnminderung aufgrund eines niedrigeren Teilwertansatzes nicht auf die Wertentwicklung der Beteiligung des Spezialfonds an Kapitalgesellschaften zurückgeht, deren Leistungen beim Empfänger zu Einnahmen im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG gehören.

4. a) Die Hinzurechnungen im Jahr 2004 gem. § 8b Abs. 3 Satz 3 KStG sind materiell rechtswidrig erfolgt, weil das Finanzamt den negativen Anleger-Aktiengewinn berücksichtigt hat, ohne die auf die Jahre 2001 und 2002 entfallenden negativen Aktiengewinne durch einen entsprechenden Korrekturposten zu korrigieren (wird näher ausgeführt).

b) § 8 Abs. 3 Satz 4 InvStG kann nicht dahingehend ausgelegt werden, dass die Berichtigung nicht nur hinsichtlich des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs zu erfolgen hat, soweit sich der Aktiengewinn auf den Bilanzansatz ausgewirkt hat, sondern auch hinsichtlich der Jahre 2001 und 2002, in denen das KAGG noch keine Hinzurechnung vorsah.

Normenkette

AO § 174 Abs. 4; KStG § 8b Abs. 2-3; EStG § 20 Abs. 1 Nr. 1; InvStG § 8 Abs. 3 S. 4; KAGG § 40a Abs. 1 S. 2, § 43 Abs. 18

Tatbestand

Streitig ist die Korrekturmöglichkeit nach § 174 Abs. 4 AO sowie die außerbilanzielle Einkommenskorrektur eines besitzzeitanteiligen Anleger-Aktiengewinnes aus zwei Spezial-Sondervermögen in den Jahren 2003 und 2004.

Die Klägerin ist ein Kreditinstitut in der Rechtsform einer Anstalt des öffentlichen Rechts (AöR) mit Sitz in 1 (AG 2 HRA XXXX). Der Gegenstand des Unternehmens ist der Betrieb aller banküblichen Geschäfte sowie die örtliche Versorgung mit Finanzdienstleistungen nach der Sparkassenordnung. Das Wirtschaftsjahr der Klägerin stimmt mit dem Kalenderjahr überein.

Die Klägerin erwarb Anteile an den folgenden Spezialfonds, deren Fondsvermögen aus Anteilen an in- und ausländischen Aktiengesellschaften sowie in- und ausländischen festverzinslichen Wertpapieren bestand:

• Im Jahr 2000: 312.967 Anteile an dem Spezialfonds C. II (vormals D.-Fonds; im Folgenden: Fonds II) zu Anschaffungskosten von xxx €.
• Im Jahr 2001: 473.458 Anteile an dem Spezialfonds C. I (WKN XXXXXX; im Folgenden: Fonds I) zu Anschaffungskosten von xxx €. Das Wirtschaftsjahr dieses Fonds ist abweichend vom Kalenderjahr vom 01.04. - 31.03.

Sämtliche Anteile an Fonds I und II wurden in 2005 zurückgegeben, ohne dass weitere An- und Verkäufe erfolgten. Die Spezialfonds wurden zum 30.03.2005 aufgelöst.

Mit Prüfungsanordnung vom 26.01.2006 führte das Finanzamt bei der Klägerin eine Außenprüfung für die Jahre 2001 - 2004 durch, die es mit Bericht vom 21.02.2007 abschloss. Nachdem das Finanzamt in den Vorbescheiden eine Erhöhung des Einkommens für 2001 um 1.819.391 € zur Rückgängigmachung einer zum 31.12.2001 vorgenommene Teilwertabsc...