Nachgehend
Tatbestand
Durch notariellen Grundstücksübertragungsvertrag vom ….1990 übertrug die Mutter der Klägerin das Grundstück F. in …, das mit einem im Jahre 1978 errichteten und von der Mutter bewohnten Einfamilienhaus bebaut war, auf die Klägerin.
Die Klägerin verpflichtete sich nach § 3 dieses Vertrages zu folgenden Gegenleistungen:
- „Sie verpflichtet sich, auf ihre Kosten das zur Zeit auf dem Grundbesitz aufstehende Wohnhaus durch den Bau von zwei Wohnhäusern zu ersetzen, von welchen das kleinere der Veräußerin zur Verfügung zu stellen ist. …
Die Erwerberin räumt der Veräußerin an dem gesamten neuen für die Veräußerin bestimmten an der Ecke F. zu errichtenden Wohnhaus das lebenslängliche Wohnrecht ein. Die Ausübung dieses Rechtes kann Dritten nicht überlassen werden.
Schuldrechtlich ist vereinbart, daß die Berechtigte lediglich die Kosten für Strom, Wasser und Beheizung zu tragen hat. Außerdem wird die Veräußerin ab Einzug in das neu zu erstellende Gebäude an die Erwerberin jeweils am ersten Tage eines jeden Monats im voraus eine angemessene, noch auszuhandelnde Miete entrichten.
- …
- Die Erwerberin ist verpflichtet, die Veräußerin auf deren Verlangen im Falle der Pflegebedürftigkeit infolge Krankheit oder hohen Alters unentgeltlich zu pflegen oder pflegen zu lassen, ihr insbesondere das Essen zu bereiten und zu reichen, die Wohnung in Ordnung zu halten, die Wäsche zu waschen und auszubessern, für die Veräußerin überhaupt alles zu tun, was diese zu ihrer Pflege entsprechend ihren bisherigen Lebensgewohnheiten benötigt. …
- Die Übertragung des Grundbesitzes erfolgt ferner mit der Auflage, daß die Erwerberin ihren Kindern … zusammen … DM … zur Verfügung stellt.”
Besitz, Nutzungen, Gefahr und Lasten gingen nach § 4 Nr. 3 des Vertrages am Tage des Vertragsabschlusses auf die Klägerin über, „vorbehaltlich des vorstehend eingeräumten Wohnungsrechtes”.
Die Vertragsparteien bewilligten in § 5 des Vertrages folgende Eintragungen in das Grundbuch:
- „Den Eigentumswechsel,
- ein Altenteilsrecht als Sicherheit für die in § 3 Ziffern 2. und 4. dieser Urkunde getroffenen Vereinbarungen,
- bei dem zu 2. genannten Recht einen Rangvorbehalt für vorrangig einzutragende Grundpfandrechte bis zur Höhe von … DM …”.
Auf dem übertragenden Grundstück errichtete die Klägerin nach Abriß des vorhandenen Einfamilienhauses ein Doppelhaus, dessen eine Hälfte (Haus I) mit einem Kostenanteil von 61,47 %(= … DM) von der Klägerin und ihrer Familie genutzt wurde, während die kleinere Doppelhaushälfte (Haus II) mit einem Kostenanteil von 38,53 % (= … DM) von der Mutter der Klägerin bezogen wurde.
Das Objekt war im Dezember des Streitjahres bezugsfertig. Haus II wurde nach dem zwischen der Klägerin und ihrer Mutter geschlossenen Mietvertrag vom 15.02.1992 ab 01.01.1991 zu einer monatlichen Miete einschließlich Nebenkosten von zunächst … DM an die Mutter vermietet. Eine Mieterhöhung von … DM sollte zum 01.01.1994 erfolgen. Strom, Gas und Wasser sollten unmittelbar von der Mutter an das Versorgungsunternehmen gezahlt werden.
In ihrer Einkommensteuererklärung für 1990 machten die Kläger für das Haus II Werbungskosten in Höhe von … DM geltend (anteilige Zinsen von … DM, Abschreibungen auf die Anschaffungskosten des Hauses von … DM und Abschreibungen auf Herstellungskosten von … DM). Einnahmen wurden nicht erklärt unter Hinweis auf die Mietzahlung ab Januar 1991, da der Zugang zum Haus, Außenanlagen usw. noch nicht im vereinbarten Zustand gewesen seien.
Der Beklagte erkannte mit einem nach § 164 Abs. 2 geänderten Einkommensteuerbescheid für 1990 vom 25.08.1992 diese Werbungskosten zunächst an.
Mit Bescheid vom 22.12.1995 änderte der Beklagte die Steuerfestsetzung erneut nach § 164 Abs. 2 und hob nunmehr den Vorbehalt der Nachprüfung auf. Dieser Änderung liegt das Ergebnis einer Betriebsprüfung bei der Klägerin zugrunde. Auf den Betriebsprüfungsbericht vom 28.11.1995 wird wegen Einzelheiten Bezug genommen, ebenso auf die in den Handakten des Prüfers abgehefteten Kopien des Mietvertrages und der von der Klägerin unterschriebenen, für die Monate Januar 1991 bis Februar 1992 zusammengefaßten Mietquittung mit Beträgen von … DM je Monat.
Der Prüfer und ihm folgend der Beklagte vertraten die Ansicht, daß nach dem wirtschaftlichen Gehalt der zwischen der Klägerin und ihrer Mutter getroffenen Vereinbarungen die maßgebliche Gegenleistung der Klägerin aufgrund des lebenslänglichen Wohnrechtes darin bestehe, eine Wohnung zur dauernden Selbstnutzung zu überlassen. Die Klägerin beziehe damit in Höhe des gesamten Grundstückswertes Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung, die aus Billigkeitsgründen auf einen Zeitraum von längstens 10 Jahren gleichmäßig verteilt werden könnten. Dieser Auffassung liegt das BdF-Schreiben vom 05.08.1992, IV B 3 – S 2253 – 32/92 (BStBl I 1992, 522) zugrunde (Tz. 16 des Berichts).
Der Wert des Grundstücks wurde von der Bewertungsstelle des Bekl...
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