Nachgehend

BFH (Urteil vom 28.01.1997; Aktenzeichen IX R 23/94)

 

Tatbestand

Die Kläger wenden sich gegen die Einkommensteuerfestsetzung 1984 bis 1989. Streitig ist, ob die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung aus dem Grundstück der Kläger, „G-Straße” in „G-Stadt” nach § 21 EStG als Überschuß der Einnahmen über die Werbungskosten oder nach § 21 a EStG mit nur begrenzter Abzugsmöglichkeit der Werbungskosten zu ermitteln sind. Die Kläger waren im Streitzeitraum Miteigentümer zu je 1/2 des Grundstückes „G.-Straße”, sie errichteten auf diesem Grundstück in den Jahren 1983/1984 ein Wohngebäude, welches Ende Februar 1984 bezugsfertig und in diesem Zeitpunkt von den Klägern bezogen wurde. Das Wohngebäude besteht aus einem Keller-, einem Erd- sowie einem Dachgeschoß. Im Haushalt der Kläger lebten im Streitzeitraum ebenfalls ihre drei Kinder: der Sohn „S.” geboren 1971, die Tochter „T1”, geboren 1975 und die 1980 geborene Tochter „T2”. Unter dem 15.01.1984 schlossen die Kläger mit den Eheleuten „A. X.” und „B. X.” einen Mietvertrag über zwei Zimmer, eine Küche, eine Diele, eine Toilette mit Bad und Dusche (alles Dachgeschoß) sowie über einen Kellerraum, Speicher und Treppenhaus im Hause „G.-Straße” ab. Die Wohnfläche wurde mit 70 qm vereinbart. Das Mietverhältnis begann nach diesem Vertrag am 01.03.1984 und lief auf unbestimmte Zeit. Für Miete und Nebenkosten waren monatlich insgesamt 760,– DM zu zahlen (Miete 560,– DM; Mülltonne, Wasserverbrauch, Heizung-Abschlag pro Monat 150,– DM; Speicher, Keller und Einstellplatz 50,– DM). Wegen der Einzelheiten wird auf den in den Steuerakten befindlichen Mietvertrag Bezug genommen. Miete und Nebenkosten waren vertraglich einzuzahlen auf das Konto Nr. … „B. X.” ist die Schwester des Klägers. Die Eheleute „X.” wohnten im Streitzeitraum in „Y.-Stadt” unentgeltlich im Hause ihrer Eltern bzw. Schwiegereltern und waren Eigentümer einer fremdvermieteten Eigentumswohnung.

Die Kläger ermittelten ihre Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in bezug auf ihr Grundstück „G.-Straße” nach § 21 a Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 in Verbindung mit § 21 Abs. 2 Satz 1 Einkommensteuergesetz –EStG– durch Überschuß der Einnahmen über die Werbungskosten und erklärten im Rahmen ihrer Einkommensteuererklärungen in allen Jahren Verluste, die zwischen 72.221,– DM und 90.010,– DM lagen. Das Finanzamt sah die Voraussetzungen für die Ermittlung der Einkünfte durch Überschußrechnung nicht als gegeben an, da nach seinen Erkenntnissen das Mietverhältnis steuerlich nicht anerkannt werden konnte. Es ermittelte die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung nach § 21 a Abs. 1 Satz 2 EStG, nämlich durch Ansatz des Nutzungswertes aufgrund des Einheitswertes des Grundstückes. Für die Jahre 1984 bis 1986 wurde infolgedessen die Abschreibung nach § 7 b sowie der erhöhte Schuldzinsabzug nach § 21 a Abs. 4 EStG und die Steuerermäßigung nach § 34 f EStG (Baukindergeld) gewährt. Ferner wurden im Schätzungswege die Werbungskosten vor Bezug bei der Ermittlung der Einkünfte berücksichtigt. Für die Jahre ab 1987 wurde nur noch der Sonderausgabenabzug für die Abschreibung nach § 7 b EStG (alt) und die Steuerermäßigung nach § 34 f EStG im Rahmen der kleinen Übergangsregelung des § 52 Abs. 21 EStG berücksichtigt.

Der Beklagte hatte am 22.04.1987 auf dem Grundstück eine Ortsbesichtigung durchgeführt und hierüber unter dem 06.07.1987 einen Aktenvermerk (Blatt 45 f. der Bewertungsakte) erstellt. Bei der örtlichen Besichtigung stellte das Amt Abweichungen von dem geplanten Grundriß fest. Der im ursprünglichen Plan (Blatt 22 EW-Akte) mit „Wohnen” bezeichnete Raum im Dachgeschoß war tatsächlich eine Galerie mit Blick auf den Wohnbereich im Erdgeschoß. Seitlich davon befand sich ein Arbeitsbereich für den Kläger, ausgestattet mit Schreibtisch und Bücherregalen. Die Galerie konnte im Besichtigungszeitpunkt nur über die Diele im Dachgeschoß betreten werden. Ein Aufgang vom Wohnbereich war damals noch nicht vorhanden. Der Küchenraum war mit einer Schrankküche, bestehend aus einem Zweiplattenherd, Spüle und Kühlschrank, ausgestattet. Der Zugang zu den Räumen der „Einliegerwohnung” erfolgte über die offene Diele im Erdgeschoß, die gleichzeitig die Verbindung zwischen Wohn- und Eßbereich einerseits und Schlafbereich mit Bad andererseits darstellte. Unmittelbar am Treppenaufgang befand sich im Besichtigungszeitpunkt der Eingang zum Wohnbereich in Form einer Rundbogentür mit durchsichtigem Glaseinsatz. Der dahinterliegende Eß-, Wohn- und Kaminbereich war dadurch einsehbar. Der Zustand der Kücheneinrichtung im Dachgeschoß ließ zufolge des Aktenvermerks vermuten, daß bislang noch kein Haushalt in den Räumen der Einliegerwohnung geführt worden war. Der Hauptwohnbereich der Kläger erstreckte sich laut Aktenvermerk neben Erdgeschoß/Dachgeschoß auch auf das Kellergeschoß. Hier sollten den Angaben der Kläger zufolge zwei Kinderzimmer für die drei Kinder sein. Während ein Zimmer (auch im Lageplan als „Spielen” bezeichnet) tatsächlich so eingerichtet war, sollte ...

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