Ermittlung des Gewinns eines Betriebs gewerblicher Art bei Beteiligung an einer Mitunternehmerschaft

Leitsatz

Werden einzelne dauerdefizitäre Tätigkeitsfelder einer gewerblich tätigen Personengesellschaft, an der eine Trägerkörperschaft als Mitunternehmerin beteiligt ist, sowohl im Rahmen der Einkünfteermittlung der Mitunternehmerschaft als auch für Zwecke der Körperschaftsteuer als eigenständige Betriebe gewerblicher Art (Regiebetriebe) behandelt, kann zur Ermittlung des Gewinns i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b EStG nicht ohne weiteres an den entnommenen Gewinnanteil der Gesellschaft angeknüpft werden, wenn dieser auf den Erträgen aus sämtlichen Tätigkeitsfeldern beruht. Die ertragsteuerliche Einkünfteermittlung bei der Mitunternehmerschaft und die Einkommensermittlung für die verschiedenen Betriebe gewerblicher Art ist für die Ermittlung der kapitalertragsteuerpflichtigen Bemessungsgrundlage zu berücksichtigen.

Normenkette

§ 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b EStG

Sachverhalt

Die Klägerin ist eine kommunale Gebietskörperschaft und alleinige Kommanditistin der Stadtwerke I-GmbH & Co. KG (I‐KG). Zweck der I-KG war der Betrieb der städtischen Strom- und Wasserversorgung, Fernwärme, Fähre, des Freibads, Hallenbads und Eisstadions. Das FA berücksichtigte bei der einheitlichen und gesonderten Feststellung der Einkünfte der I-KG die negativen Einkünfte des dauerdefizitären Betriebs des Eisstadions nicht und wandte die Grundsätze der sog. Segmentierung an. Der Feststellungsbescheid wurde bestandskräftig.

Für den BgA Beteiligung ging das FA bei der Festsetzung der Körperschaftsteuer vom steuerlichen Gewinn der I‐KG aus, wie er den gesonderten und einheitlichen Feststellungsbescheiden nach der Segmentierung der Einkünfte zugrunde lag. Die negativen Einkünfte des Eisstadions gingen somit nicht in die Einkommensermittlung dieses BgA ein. Die Körperschaftsteuerbescheide wurden bestandskräftig. Daneben wurde ein BgA Eisstadion geführt. Dieser erzielte in den Streitjahren Verluste, die in die Einkommensermittlung für diesen BgA eingingen und in Verlustfeststellungsbescheiden gesondert festgestellt wurden. Das FA erließ für den BgA Eisstadion gesonderte Körperschaftsteuer- und Feststellungsbescheide, die ebenfalls bestandskräftig wurden.

Der Stadtrat der Klägerin beschloss für die Streitjahre Entnahmen aus dem Jahresgewinn der I‐KG. Ausgangspunkt der Berechnung der entnahmefähigen Beträge war der in den handelsrechtlichen Jahresabschlüssen der I‐KG ausgewiesene Gewinn aus sämtlichen Tätigkeiten der I‐KG inklusive des Betriebs des Eisstadions.

Aufgrund dieser Berechnung meldete die Klägerin für die Gewinne des BgA Beteiligung i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b EStG Kapitalertragsteuer an. Dagegen ließ das FA bei der Festsetzung der Kapitalertragsteuer die Verluste des Eisstadions unberücksichtigt. Der hiergegen erhobene Einspruch und die Klage (FG München, Urteil vom 21.7.2015, 6 K 3113/11, Haufe-Index 8486621, EFG 2015, 1950) blieben ohne Erfolg.

Entscheidung

Der BFH hat die Revision der Klägerin als unbegründet zurückgewiesen.

Hinweis

1. Beteiligt sich eine juristische Person des öffentlichen Rechts an einer nach § 15 Abs. 2 EStG gewerblich tätigen Personengesellschaft, werden ein oder mehrere Betriebe gewerblicher Art (BgA) i.S.d. § 4 Abs. 1 KStG begründet. Im vorliegenden Fall war der BgA Beteiligung der Klägerin ein Regiebetrieb gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchst. b EStG.

2. Der Kapitalertragsteuer unterliegt nach dieser Vorschrift der von dem BgA Beteiligung nicht den Rücklagen zugeführte Gewinn. Dabei kann nicht allein auf den von den Gesellschaftern entnommenen Gewinnanteil abgestellt werden, sondern es ist der ertragsteuerrechtlichen Abgrenzung der verschiedenen BgA Rechnung zu tragen. Ansonsten entstünde allein aufgrund der Zusammenfassung dieser Tätigkeiten in einer Personengesellschaft ein unzulässiger steuerlicher Querverbund.

3. Im vorliegenden Fall war zudem zu beachten, dass bei der gesonderten und einheitlichen Feststellung der Einkünfte der Personengesellschaft (I‐KG als BgA Beteiligung) die negativen Einkünfte des Eisstadions nicht mit den positiven Einkünften der anderen Betriebe verrechnet, sondern segmentiert wurden. Der Verlust bringende Betrieb des Eisstadions bildete körperschaftsteuerrechtlich einen eigenständigen BgA (Regiebetrieb). Der BgA Beteiligung und der BgA Eisstadion konnten nach körperschaftsteuerrechtlichen Regeln auf der Ebene der Trägerkörperschaft nicht zu einem einheitlichen BgA zusammengefasst werden. Insoweit lagen auch die Voraussetzungen der – erst nach den Streitjahren in Kraft getretenen Regelung – des § 4 Abs. 6 KStG nicht vor, da zwischen den BgA keine enge wechselseitige technisch-wirtschaftliche Verflechtung bestand.

4. Es ist somit bei der Ermittlung der kapitalertragsteuerpflichtigen Bemessungsgrundlage zu berücksichtigen, dass bei der Ermittlung des handelsrechtlichen Gewinns der I‐KG die Verluste des ertragsteuerrechtlich eigenständigen BgA Eisstadion durch Gewinne aus den anderen Tätigkeiten der Personengesellschaft nicht ausgeglichen wurden. Die Verluste des BgA Eisstadions können...