Erhöhung des Hinzurechnungsbetrags gem. § 12 Abs. 1 Satz 2 AStG auch bei der GewSt

Leitsatz

Die in § 12 Abs. 1 Satz 2 AStG a.F. angeordnete Erhöhung des Hinzurechnungsbetrags um die nach § 10 Abs. 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 AStG a.F. abziehbaren Steuern wirkt sich auch auf die Ermittlung des Gewerbeertrags aus. Dass sich die der Erhöhung zugrunde liegende Anrechnung der nach § 10 Abs. 1 Satz 1 AStG a.F. abziehbaren Steuer nur auf die ESt und KStG bezieht, hindert dieses Ergebnis nicht.

Normenkette

§ 7 GewStG, § 10 Abs. 1 Satz 1, § 10 Abs. 2 Satz 2, § 12 Abs. 1 Satz 2 AStG a.F., Art. 56 Abs. 1, Art. 57 Abs. 1 EG

Sachverhalt

Die Klägerin, eine GmbH, war Rechtsnachfolgerin einer KG, die als Holdingunternehmen Organträgerin i.S.d. GewSt-Rechts war. Zu den Organgesellschaften gehörte im Streitjahr eine GmbH mit Sitz in der Bundesrepublik, die K-Holding GmbH, die wiederum zu 100 % an einer AG, der I-Holding AG, mit Sitz in der Schweiz beteiligt war. Die I-Holding AG hielt ihrerseits Anteile i.H.v. min?des?tens 25 % an verschiedenen ausländischen Gesellschaften. Die I-Holding AG war selbst nicht aktiv tätig, sondern bezog überwiegend Dividendenerträge aus Ausschüttungen der ausländischen Gesellschaften.

Das zuständige FA traf gegenüber der K-Holding GmbH für die I-Holding AG für das Streitjahr folgende Feststellungen gem. § 18 AStG a.F.:

Hinzurechnungszeitpunkt   1.1.1994

Hinzurechnungsbetrag i.S.d. § 10 AStG a.F.   651.475 DM

Ausschüttungen i.S.d. § 11 Abs. 1 AStG a.F.   591.007 DM

Grundbetrag   60.468 DM

Steuern der Zwischengesellschaft i.S.d. § 12 AStG a.F.   591.925 DM

Im Rahmen der KSt-Veranlagung beantragte die K-Holding GmbH "die Anrechnung der von den Schweizer Zwischengesellschaften gezahlten Steuern nach § 12 AStG im Betrag von 591.925 DM".

Das FA folgte dem. Zugleich erhöhte es den Gewerbeertrag um den Betrag von 591.925 DM.

Das FG hat die gegen den GewSt-Messbescheid gerichtete Klage abgewiesen (EFG 2005, 470).

Entscheidung

Der BFH schloss sich dem an. Er rekurriert insbesondere auf systematische Überlegungen und insoweit auf Querverbindungen zu § 34c EStG bzw. § 26 Abs. 2 bis 5 KStG a.F. Als Tarifvorschrift beeinflussten all diese Vorschriften den Gewinn ebenso wie den Gewerbeertrag. Das Folge auch aus § 21 Abs. 7 Satz 4 Nr. 2 AStG i.d.F. des UntStFG, indem dort die zeitliche Anwendung des § 12 AStG ausdrücklich für die GewSt bestimmt werde.

Eine gewerbesteuerliche Doppelbesteuerung werde ggf. dadurch vermieden, dass der Aufsto?ckungsbetrag den Kürzungsumfang gem. § 9 Nr. 7 GewStG erhöhe, so dass bei Vorliegen der tatbestandlichen Voraussetzungen dieser Vorschrift keine Belastung mit GewSt eintritt. Schließlich seien europarechtliche Bedenken gegen die Anwendbarkeit der Hinzurechnungsbesteuerung unter dem Gesichtspunkt der Kapitalverkehrsfreiheit aus den in den Praxis-Hinweisen genannten Erwägungen unbegründet.

Hinweis

Das Urteil betrifft in der Sache in erster Linie einen außensteuerrechtlichen Aspekt. Beachtenswert ist allerdings ein europarechtlicher Aspekt der Entscheidung:

1. Gewerbeertrag ist nach § 7 (Abs. 1) GewStG im Ausgangspunkt bekanntlich der nach den Vorschriften des EStG oder des KStG zu ermittelnde Gewinn aus dem Gewerbebetrieb. Dazu gehört nach § 10 Abs. 2 Satz 2 AStG auch der Hinzurechnungsbetrag gem. § 10 AStG, wenn die Anteile an einer ausländischen Zwischengesellschaft i.S.d. §§ 7 ff. AStG zum Betriebsvermögen eines unbeschränkt Steuerpflichtigen gehören. Dabei sind nach § 10 Abs. 1 Satz 1 AStG die gem. § 7 Abs. 1 AStG steuerpflichtigen Einkünfte bei dem unbeschränkt Steuerpflichtigen mit dem Betrag anzusetzen, der sich nach Abzug der Steuern ergibt, die zulasten der ausländischen Gesellschaft von diesen Einkünften erhoben worden sind.

2. Anstelle des Abzugs der von den Zwischeneinkünften tatsächlich erhobenen Steuern nach § 10 Abs. 1 AStG kann der Steuerpflichtige nach § 12 Abs. 1 Satz 1 AStG beantragen, diese abziehbaren Steuern auf seine ESt oder KSt vom Hinzurechnungsbetrag anzurechnen.

Dadurch soll verhindert werden, dass dem Steuerpflichtigen über den Ausgleich der durch die Einschaltung der Zwischengesellschaft erzielten Steuervorteile hinaus eine Zusatzbelastung entsteht. Es kann indes bei einer Zusatzbelastung bleiben, und zwar in Gestalt der Belastung mit ausländischer Steuer, wenn infolge Verlusten auf den Hinzurechnungsbetrag keine Steuer anfällt.

3. Nach § 12 Abs. 1 Satz 2 AStG ist allerdings "in diesem Fall (...) der Hinzurechnungsbetrag um diese Steuern zu erhöhen".

Das Gesetz zielt dadurch da?rauf ab, eine überschießende Begünstigung zu vermeiden. Der aufzustockende Erhöhungsbetrag wirkt sich als solcher und streng genommen nur auf jene Steuerart aus, bei der es tatsächlich zu einer Steueranrechnung kommt. Der BFH entnimmt dem gesetzlichen Regelungskonzept indes aufgrund textlicher, systematischer und teleologischer Überlegungen, dass sich die Erhöhung auch auf andere, "anrechnungsunberührte" Steuern und damit auch auf die Gewerbesteuer erstreckt.

Er hat damit eine alte Kontroverse im Schrifttum ...