Einbringung in eine Kapitalgesellschaft nach Zivilrecht ... / 4.3.2 Aufwärtsverschmelzung

Werden durch eine natürliche Person Anteile an einer Kapitalgesellschaft in eine weitere Kapitalgesellschaft unter dem gemeinen Wert eingebracht, entsteht innerhalb von sieben Jahren nach der Umwandlung ein Einbringungsgewinn II, wenn die aufnehmende Kapitalgesellschaft die eingebrachten Anteile veräußert. Nach dem BFH-Urteil vom 24.1.2018^[1] stellt die Aufwärtsverschmelzung eine schädliche Veräußerung dar, da sich die Aufwärtsverschmelzung aus der Sicht der Muttergesellschaft als ein tauschähnlicher Vorgang darstellt, der einer Anteilsveräußerung gleichsteht. Dies gilt ungeachtet der Tatsache, dass anlässlich der Aufwärtsverschmelzung keine neuen Anteile entstehen. Jedoch geht – so der BFH – einerseits das Vermögen des übertragenden Rechtsträgers (Tochtergesellschaft) einschließlich der Verbindlichkeiten im Rahmen der in § 20 Abs. 1 Nr. 1 UmwG angeordneten Gesamtrechtsnachfolge auf die Muttergesellschaft über, während andererseits "im Gegenzug" die von ihr gehaltenen Anteile untergehen.

Im Urteilssachverhalt war der Kläger eine natürliche Person, der Anteile an der B-GmbH im Rahmen eines Anteilstauschs nach § 21 UmwStG zum Buchwert in die C-GmbH eingebracht hatte. Daraufhin war die C-GmbH alleinige Gesellschafterin der B-GmbH. Innerhalb der siebenjährigen Behaltensfrist des § 22 Abs. 2 UmwStG wurde die B-GmbH aufwärts auf die C-GmbH zum Buchwert verschmolzen. Die Finanzverwaltung qualifizierte die Aufwärtsverschmelzung als Verstoß gegen die Behaltensfrist und setzte rückwirkend einen Einbringungsgewinn II fest. Der BFH hat die Verwaltungsauffassung bestätigt.

[1] Vgl. BFH, Urteil v. 24.1.2018, I R 48/15, BStBl 2019 II, S. 45; zur Kritik vgl. Stangl/Binder, DStR 2018 S. 1793; Weiss/Brühl, GmbHR 2018 S. 951; zur umfangreichen Diskussion vgl. nur Stangl, in Rödder/Herlinghaus/van Lishaut, UmwStG, 3. Aufl. 2019, § 22 Rz. 224.